Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2.3.3 Art und Umfang der Tätigkeit des Gesellschafter-Geschäftsführers

Tz. 401

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Zu berücksichtigen ist hierbei vor allem die Ausbildung und die Berufserfahrung des GF. Bei einem Ges-GF mit akademischer Vorbildung, der zudem über eine längere Berufserfahrung verfügt, ist tendenziell ein höheres Geschäftsführergehalt möglich, als dies bei einem nicht studierten Berufsanfänger der Fall ist. Dieses Merkmal hat die Beurteilung der Angemessenheit aber eher geringere Bedeutung, so auch Vfg der OFD Karlsruhe v 17.04.2001 (DStR 2001, 792). Es hat uE allenfalls dann einen gewissen Einfluss auf die Höhe der Vergütung, wenn eine bestimmte Qualifikation Voraussetzung für die Ausübung der GF-Tätigkeit ist (zB Meisterprüfung, St-Beraterzulassung). Krit zu diesem Merkmal s Stelzer (in E & Y, vGA/vE, F 4 "Geschäftsführervergütungen" Rn 35).

Die Leitung einer GmbH erfordert weder eine berufliche Mindestqualifikation noch die Befähigung, die Vertragspflichten der Gesellschaft selbstständig und pers erfüllen zu können; s Urt des FG Nds v 25.08.1998 (EFG 1999, 45). Das FG hat hierbei die Erteilung einer Generalvollmacht an den Ehemann der Geschäftsführerin unmittelbar nach deren Berufung in das Geschäftsführeramt für sich allein nicht als entsch für eine gesellschaftsrechtlich veranlasste Gehaltszahlung an die GF angesehen. Dies gelte auch, wenn der Ehemann als Architekt allein die fachliche Qualifikation für die Beurteilung berufsspezifischer Sachfragen habe. In derartigen Fällen besteht jedoch in der Praxis die Gefahr, dass GF lediglich als Strohmann/-frau angesehen werden; Gehaltszahlungen führen dann zu vGA; s Urt des BFH v 29.10.1997 (BFH/NV 1998, 749).

Für Freiberufler-GmbHs gelten grds keine Besonderheiten. Allerdings ist der Umstand, dass selbständig tätige Freiberufler ein höheres Einkommensniveau erreichen können, dann zu berücksichtigen, wenn der GF zuvor freiberuflich tätig war und in die GF-Tätigkeit wechselt; s Urt des BFH v 11.12.1991 (BStBl II 1992, 690). Entspr kann für andere Kap-Ges mit stark pers-bezogenen Tätigkeiten gelten; s dazu Gosch (in Gosch, 4. Aufl, § 8 Rn 811).

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Sind in der Gesellschaft mehrere Ges-GF tätig, muss dies nicht zwingend dazu führen, dass jeweils nur ein anteiliges GF-Gehalt gezahlt werden dürfte. Entsch für die Zahl der GF werden die Markterfordernisse und die individuelle Unternehmensorganisation sein. Häufig finden sich in der Praxis Gestaltungen, in denen Verantwortlichkeiten nach den pers Fähigkeiten der Ges-GF verteilt werden; s Prühs/Schiefelbein (GmbH-Stpr 2024, 1) und s Urt des BFH v 09.10.2013 (BFH/NV 2014, 385).

Beispiel:

Die AB-GmbH ist im Bereich des Industriefertigbaus tätig. Ges-GF A ist Diplom-Ingenieur und für den technischen Bereich des Unternehmens zuständig. Ges-GF B leitet als Diplom-Betriebswirt den kaufmännischen Bereich.

Die FinBeh werden allerdings vor allem solche Gestaltungen krit begutachten, in denen mehrere GF aus dem Familienbereich in einer kleineren Gesellschaft tätig sind.

Beispiel:

Die O-GmbH betreibt einen Heizungs- und Sanitärbetrieb. Neben dem Ehemann (= Gas- und Wasserinstallateurmeister) ist auch die Ehefrau, die vorrangig Büroarbeiten erledigt, als GF bestellt. Ebenso sind Tochter T und Sohn S zu GF bestellt, die ebenfalls im Betrieb mitarbeiten.

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Vor allem bei kleineren Gesellschaften wird die Anstellung mehrerer GF zumindest einen Abschlag rechtfertigen; dies gilt selbst dann, wenn die Gesellschaft ertragsstark ist. Hier kann unterstellt werden, dass Anforderungen und Arbeitseinsatz des einzelnen GF geringer sind als bei einem Allein-GF und dass von den Ges-GF idR auch solche Aufgaben wahrgenommen werden, die bei vergleichbaren Gesellschaften von Nicht-GF erledigt werden; s Urt des BFH v 11.12.1991 (BStBl II 1992, 690) und s Schr des BMF v 14.10.2002 (BStBl I 2002, 972 Rn 13). Durch die "Vervielfältigung" der GF-Position darf es jedenfalls nicht zu einer Gewinnabsaugung kommen. Es soll deshalb regelmäßig der Grundsatz gelten, dass sich die Angemessenheit der Vergütungen auf die Gesamtgeschäftsführung bezieht; s Gosch (in Gosch, 4. Aufl, § 8 Rn 813). Dies kann uE allerdings nicht bedeuten, dass in der Summe für alle GF zusammen nur der Betrag gewährt werden darf, der für einen einzigen GF in Betracht kommen würde. Dies erklärt sich bereits daraus, dass – wenn man in einer GmbH bei ihrer Größe nur einen Fremd-GF angestellt hätte – auch die übrigen GF für die Gesellschaft arbeiten (wenn auch nicht unbedingt tats in Führungsfunktion) und die GmbH sich damit zumindest zusätzliche Arbeitslöhne für fremde Arbeitnehmer erspart, also Aufgaben von Fremdarbeitnehmern übernommen werden; s Rengers (in B/H, § 8 KStG Rn 652). Dies muss dann – in Umkehr der Beweislast, die bei vGA grds beim FA liegt – ggf von der Kap-Ges schlüssig dargelegt werden; so auch Gosch (in KStG, 4. Aufl, § 8 Rn 815).

Beispiel:

An der K-GmbH sind A, B und C mit je 1/3 beteiligt. Jeder der drei Gesellschafter ist zum alleinvertretungsberechtigten GF bestellt.

Die Umsätze ...