Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2.5 Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis

Tz. 50

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis ist gegeben, wenn ein Nichtgesellschafter der Gesellschaft den Vermögensvorteil bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht eingeräumt hätte, zB s Urt des BFH v 06.11.2003 (BStBl II 2004, 416) und v 07.05.2014 (BFH/NV 2014, 1736). Es ist also ein Fremdvergleich vorzunehmen; s H 8.9 "Gesellschaftsrechtliche Veranlassung" KStH 2022 mwNachw.

Besteht neben einem Gesellschaftsverhältnis mit dem Gesellschafter auch ein schuldrechtliches Vertragsverhältnis (zB eine Lieferbeziehung) ist abzuwägen, ob für eine Leistung das Gesellschaftsverhältnis oder das Lieferantenverhältnis entsch ist (s Urt des BFH v 15.10.1997, BFH/NV 1998, 624). Bei dem danach notwendigen Fremdvergleich ist nicht darauf abzustellen, ob irgendein gedachter fremder Dritter der Gesellschaft den Vermögensvorteil gewährt hätte, sondern es ist zu entscheiden, ob das Gesellschaftsverhältnis oder die sonstigen zwischen den Beteiligten bestehenden Beziehungen Anlass für die Gewährung des Vermögensvorteils waren.

Nach uE zutr Auff des FG B/Bbg (s Urt des FG B/Bbg v 14.01.2009, EFG 2009, 736; NZB nach Beschl des BFH v 26.05.2009 – I B 16/09, juris, unzulässig) bedarf es zum Ausschluss einer verdeckten Einlage allerdings nicht zwingend eines Leistungsaustauschs iS eines typischen schuldrechtlichen Vertrages. Im Urt-Fall ging es um die Abgrenzung einer unentgeltlichen Übertragung eines Grundstücks durch einen mittelbaren Gesellschafter als BE oder verdeckte Einlage. Für die Annahme einer BE genüge es vielmehr, dass nach der Eigenart der Beziehungen der Beteiligten auch ein Nichtgesellschafter die Leistung erbracht hätte (Hinw auf Urt des BFH v 09.03.1983, BStBl II 1983, 744). Hierzu s auch Feldgen (in E & Y, vGA und verdeckte Einlagen, F 5 B Rn 4, 5).

Auch bei "Zuschüssen" kann sich die Frage der Abgrenzung zwischen gesellschaftsrechtlicher und geschäftlicher/betrieblicher Veranlassung ergeben (s Urt des BFH v 09.03.1983, BStBl II 1983, 744, und s Urt des BFH v 15.10.1997, BFH/NV1998, 624 zu verlorenen Zuschüssen eines Herstellers an Händlerbetriebe seiner Absatzorganisation). Auch der zur Abdeckung eines Bil-Verlustes der Kap-Ges durch den Ges-GF geleistete Zuschuss stellt eine verdeckte Einlage dar (s Urt des BFH v 12.02.1980, BStBl II 1980, 494 und s H 8.9 "Zuschuss zur Abdeckung eines Bil-Verlustes" KStH 2022). Es kommt bei einem solchen Zuschuss auch nicht entsch darauf an, ob durch den Zuschuss tats eine Wertsteigerung der Anteile an der Kap-Ges eintritt; es genügt vielmehr, wenn die Zuwendung an die Kap-Ges zur Wertsteigerung der Beteiligung des AE geeignet ist; s Urt des BFH v 28.04.2004 (BFH/NV 2005, 19). Zur Frage einer anschl Tw-Abschr auf die Anteile an der Kap-Ges nach einem Sanierungszuschuss s Urt des BFH v 07.05.2014 (BFH/NV 2014, 1736).

Zur Behandlung von Zuschüssen als Einlagen bei BgA s § 4 Tz 197ff.

Freiwillige Zahlungen nach der Vollbeendigung der Kap-Ges, dh ihrer Vermögenslosigkeit und Löschung im H-Reg, können nicht mehr durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sein; sie stellen also keine verdeckten Einlagen dar (s Urt des BFH v 09.06.2010, BStBl II 2010, 1102). Hierzu s auch Hoffmann (GmbH-StB 2011, 158).

Ein Sonderrecht für beherrschende Gesellschafter gibt es – anders als bei den vGA (dazu s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 200ff; sog Rückwirkungsverbot) – nicht. Dies gilt sowohl für die Tatbestandsvoraussetzungen als auch für Rechtsfolgen.

Auch für die Prüfung einer verdeckten Einlage (wie bei einer vGA; dazu s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 82ff) sind die Grundsätze des sog Vorteilsausgleichs anzuwenden. Erfolgt die Zuwendung eines Vermögensvorteils durch den Gesellschafter an seine Kö deshalb unentgeltlich oder verbilligt, weil die Kö an ihn (also in umgekehrter Richtung) ebenfalls eine verbilligte Leistung erbringt, schließt dies die Annahme einer verdeckten Einlage (und einer vGA) aus. Es ist in diesem Fall vielmehr von einem entgeltlichen Austauschverhältnis auszugehen, das auch unter fremden Dritten vorstellbar wäre. Erforderlich für die Anerkennung eines solchen Vorteilsausgleichs ist allerdings, dass eine rechtliche Verknüpfung von Leistung und Gegenleistung aus einem gegenseitigen Vertrag besteht (s Urt des BFH v 01.08.1984, BStBl II 1985, 18; s auch H 8.5 II "Vorteilsausgleich" KStH 2022). Bei einem beherrschenden Gesellschafter bedarf es zur Anerkennung eines Vorteilsausgleichs zudem einer im Voraus getroffenen klaren und eindeutigen Vereinbarung (s Urt des BFH v 08.11.1989, BStBl II 1990, 244).

Zur (möglichen) gesellschaftsrechtlichen Veranlassung von Zuwendungen einer tw kst-befreiten Kö an ihre gemeinnützige TG s Urt des FG RP v 07.11.2020 (EFG 2021, 481); dagegen Rev unter Az I R 52/20 anh.

Tz. 51

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Auch bei einem Forderungsverzicht durch einen Gesellschafter ist zu prüfen, ob eine Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis gegeben ist. Bestehen Lieferbeziehungen zwischen dem Gesellschafter und seiner (notle...