Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.3 Verrechenbares EBITDA

Tz. 50

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Gem § 4h Abs 1 S 1 EStG ist der die Zinserträge übersteigende Teil des Zinsaufwands eines Betriebs (Nettozinsaufwand) nur bis zur Höhe des verrechenbaren EBITDA abzb. Das verrechenbare EBIDTA beträgt bei Kö 30 % des um die Zinsaufwendungen, um die AfA-Beträge nach § 6 Abs 2 S 1, § 6 Abs 2a S 2, § 7 EStG, um Spenden nach § 9 Abs 1 Nr 2 KStG und um den Gewinnanteil des phG einer KGaA iSd § 9 Abs 1 Nr 1 KStG erhöhten sowie um die Zinserträge verminderten maßgeblichen Einkommens. Vor Inkrafttreten des WachstumsBG bildete das stliche EBITDA die Bezugsgröße, dessen Ermittlung der des verrechenbaren EBITDA entsprach.

Das verrechenbare EBITDA bildet also die Bezugsgröße zur Ermittlung der maximal abzb Zinsaufwendungen eines Betriebs. Dabei ist das EBITDA im stlichen Sinne zu verstehen und nicht mit dem betriebswirtsch EBITDA (earnings before interest, taxes, depreciation and amortization) identisch, da es nur an den im Inl stpfl Gewinn anknüpft (s Rödder/Stangl, DB 2007, 479). Ausgangspunkt zur Ermittlung des verrechenbaren EBITDA ist der maßgebliche Gewinn bzw bei Kö das maßgebliche Einkommen des Betriebs. Als maßgeblichen Gewinn bezeichnet § 4h Abs 3 S 1 EStG den nach den Vorschriften des EStG (mit Ausnahme des Abs 1) ermittelten stpfl Gewinn. Maßgebliches Einkommen ist das nach den Vorschriften des EStG und des KStG ermittelte Einkommen mit Ausnahme der §§ 4h, 10d EStG und § 9 Abs 1 Nr 2 KStG (s § 8a Abs 1 S 2 KStG); die Fin-Verw addiert ferner den Gewinnanteil des phG dem Einkommen der KGaA hinzu (s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rn 44, weiter s Tz 61). Bei negativem maßgeblichen Einkommen ist der Nettozinsaufwand in voller Höhe nabzb, soweit keine der Ausnahmeregelungen (s Tz 5) greift. GlA s Prinz (in H/H/R, § 8a KStG Rn 10) und s Frotscher (in F/G, § 4h EStG Rn 40).

Die Bezugsgröße für die 30 %-Deckelung zur Ermittlung des verrechenbaren EBITDA berechnet sich bei Kö wie folgt (ebenfalls hierzu s Kaminski, Stbg 2008, 196, 199):

Nr
1	Ausgangsgröße: Maßgebliches Einkommen iSd § 8a Abs 1 S 2 KStG: Das ist das Einkommen iSd § 8 Abs 1 KStG vor Anwendung des § 4h EStG (Zinsabzug), des § 10d EStG (Verlustabzug), des § 9 Abs 1 Nr 2 KStG (Spendenabzug) und des § 9 Abs 1 Nr 1 KStG (Gewinnanteil des phG einer KGaA). Da das stpfl Einkommen eine stliche Größe ist (ebenso hierzu s § 4h Abs 3 S 1 EStG), ist es um die Hinzurechnung nach § 8 Abs 3 S 2 KStG wegen vGA (s BT-Drs 16/4841, 74 und s Tz 25) bzw verdeckter Einlagen (s Tz 25a) erhöht. Auch Hinzu- und Berichtigungsbeträge nach dem AStG erhöhen die Ausgangsgröße. Dividenden und Gewinne aus der Veräußerung von Kap-Beteiligungen schlagen sich wegen § 8b KStG idR nur mit dem stpfl Anteil von 5 % in dem maßgeblichen Einkommen der Kö nieder (Ausnahme: Streubesitzdivdenden nach § 8b Abs 4 KStG). Nach den DBA stfreie Eink (zB BetrSt-Gewinne) sind nicht mehr enthalten (s Tz 49). Entspr gilt für stfreie Sanierungserträge nach § 3a EStG. Die Hinzurechnungen nach § 10 KStG haben das stpfl Einkommen erhöht. Entspr gilt für nabzb Aufwendungen iSd § 3c Abs 4 EStG.
2	Korrekturen nach § 4h Abs 1 S 2 EStG: + Zinsaufwendungen
3	+ Sofortabschreibung auf geringwertige WG gem § 6 Abs 2 S 1 EStG
4	+ Abschr auf Sammelposten gem § 6 Abs 2a S 2 EStG
5	+ AfA gem § 7 EStG
6	./. Zinserträge
7	= Bezugsgröße für die 30 %-Abzugsbeschränkung iSd verrechenbaren EBITDA

Die nicht in § 4h Abs 1 S 2 EStG genannten Abschr (zB Tw-Abschr und Sonder-Abschr nach § 7g EStG) mindern das maßgebliche Einkommen und sind nicht hinzuzurechnen (s Köhler, in E & Y, Die URef 2008, 108, 125; s Blumenberg/Lechner, in Blumenberg/Benz, Die URef 2008, 118; s Förster, in Breithecker/Förster/Förster/Klapdor, URefG, § 4h EStG Rn 49ff; s Hick, in H/H/R, § 4h EStG Rn 28; zum Berechnungsschema s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rn 40ff). Krit zur Nichtberücksichtigung der Tw-Abschr s Lenz/Dörfler/Adrian (Ubg 2010, 1, 2), die auch auf die infolge des WachstumsBG veränderte Berücksichtigung der Abschr auf geringwertige WG hinweisen. Zu den Gestaltungsmöglichkeiten durch das Abstellen auf den Abschr-Betrag iRd Berechnung des EBITDA s Töben (FR 2007, 746). Zu Verwerfungen in diesem Zusammenhang s Frotscher (in F/G, § 4h EStG Rn 47ff). Frotscher (in F/G, § 4h EStG Rn 47c) ist darin zuzustimmen, dass in diesen Fällen auch nicht die lineare Abschr statt der erhöhten Abschr hinzugerechnet werden kann.

Frotscher (in F/G, § 4h EStG Rn 49ff) geht uE zutr davon aus, dass sich die Bildung und Auflösung einer Rücklage nach § 6b EStG auf das maßgebliche Einkommmen auswirkt. Die Bildung der Rücklage vermindert und die Auflösung der Rücklage erhöht das maßgebliche Einkommen. Die Übertragung einer Rücklage auf ein Ersatz-WG hat hingegen keine Auswirkung auf die Bemessungsgrundlage der Zinsschranke. Die Übertragung der Rücklage selbst ist ergebnisneutral, da sich der Ertrag aus der Auflösung der Rücklage und der Aufwand aus der Minderung der AK des Ersatz-WG ausgleichen. Eine Hinzurechnung des Auf...