Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.3.3 Abschreibung für geringwertige Wirtschaftsgüter/Sammelposten (§ 6 Abs 2 und Abs 2a EStG)

Tz. 55

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Die übernehmende Gesellschaft kann von der Bewertungsfreiheit des § 6 Abs 2 EStG aF/nF für sog geringwertige WG im Fall der Übernahme von selbständig nutzbaren beweglichen WG des AV mit einem (Rest-)Bw zum stlichen Übertragungsstichtag von nicht mehr als 800 EUR (ohne Vorsteuerbetrag; vor dem 01.01.2018: 150 bzw 410 EUR) keinen Gebrauch machen. Sie hat diese WG nach der vom Einbringenden gewählten AfA-Methode weiter abzuschreiben. Dem Grunde nach ist die Einbringung auch bei Bw-Fortführung zwar ein entgeltlicher Vorgang (s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 52 f); die stliche Rechtsnachfolge überlagert diesen Charakter der Einbringung für Zwecke des Bil-StR. Folglich wird der Übernehmerin die Anschaffung oder Herstellung dieser WG vom Rechtsvorgänger sowie dessen AK und HK zugerechnet, so dass eine Abschr nach § 6 Abs 2 EStG durch die Übernehmerin infolge des Vermögensübergangs durch Einbringung ausscheidet (ebenso s Ritzer, in R/H/vL, 3. Aufl, § 23 UmwStG Rn 54; s Nitzschke, in Blümich, § 23 UmwStG 2006 Rn 43; s Widmann, in W/M, § 23 UmwStG Rn 27, 28). Denn diese Bewertungsfreiheit ist nur im Jahr der (bereits erfolgten) Anschaffung oder Herstellung zulässig (s § 6 Abs 2 S 1 EStG). Bei einer Einbringung mit stlicher Rückwirkung und Anschaffung oder Herstellung von geringwertigen WG (zivilrechtlich) durch den Einbringenden im Rückbezugszeitraum kann die Übernehmerin – genauso wie dies auch beim Einbringenden der Fall gewesen wäre – die Bewertungsfreiheit nach § 6 Abs 2 EStG geltend machen (s Ritzer, in R/H/vL, 3. Aufl, § 23 UmwStG Rn 54). Hier gilt die stliche Rechtsnachfolge nicht, weil durch die rückwirkende Vermögenszurechnung (s § 20 UmwStG Tz 319ff) die Anschaffung/Herstellung der WG stlich originär durch die Übernehmerin erfolgt.

Tz. 56

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Hat der Einbringende in seinem BV einen Sammelposten iSd § 6 Abs 2a EStG gebildet, ist wie folgt zu differenzieren:

• Liegt die Einbringung eines Betriebs mit sämtlichem BV vor, führt die übernehmende Gesellschaft nach dem stlichen Rechtsnachfolgeprinzip den Sammelposten unverändert fort (s Schr des BMF v 30.09.2010, BStBl I 2010, 755 Rn 19; ebenso s Ritzer, in R/H/vL, 3. Aufl, § 23 UmwStG Rn 55; s Nitzschke, in Blümich, § 23 UmwStG 2006 Rn 43; der Sammelposten ist zwar kein WG, er hat aber einen "Bw" iSd § 1 Abs 5 Nr 4 iVm § 20 Abs 2 S 2 UmwStG und rechnet als sonstige Bil-Position zum "übernommenen BV"; zust s Ehmcke, in Blümich, § 6 EStG Rn 1166a).
• Liegt die Einbringung eines Betriebs mit Zurückbehaltung unwes WG vor, die unter Vollbeendigung des Betriebs in das PV des Einbringenden übernommen werden, führt die übernehmende Gesellschaft nach dem stlichen Rechtsnachfolgeprinzip den Sammelposten unverändert fort.
• Liegt die Einbringung eines Betriebs unter Zurückbehaltung unwes WG vor, die Rest-BV des Einbringenden bleiben, ist der Sammelposten im verbleibenden BV des Einbringenden (ungeschmälert) auszuweisen (s Schr des BMF v 30.09.2010, BStBl I 2010, 755 Rn 21).
• Liegt die Einbringung eines Teilbetriebs vor, führt die Übernehmerin den Sammelposten nicht weiter. Die Übernehmerin weist auch – mangels eines stlichen Bw (s § 1 Abs 5 Nr 4 UmwStG iVm § 6 Abs 2a EStG – nicht die im Sammelposten (reine Rechengröße) erfassten WG, die mit dem Teilbetrieb übergehen, aus. Vielmehr führt der Einbringende den Sammelposten unverändert fort (s Schr des BMF v 30.09.2010, BStBl I 2010, 755 Rn 22, 23; s R 6.13 Abs 6 S 3 EStR 2012; ebenso s Nitzschke, in Blümich, § 23 UmwStG 2006 Rn 43; krit s Ritzer, in R/H/vL, 3. Aufl, § 23 UmwStG Rn 56: Wahlrecht auf – tw – Übergang des Sammelpostens, soweit die WG eingebracht worden sind; aA s Kulosa, in Schmidt 39. Aufl, § 6 EStG Rn 676: zwingende Aufteilung).
• Liegt die Einbringung eines MU-Anteils einer weiter bestehenden Pers-Ges vor, bleibt der Sammelposten in der Gesamthands-Bil der MU-Schaft unverändert. Wird Sonder-BV mitübertragen, geht ein Sammelposten im Sonder-BV auf die Übernehmerin über.
• Liegt die Einbringung des Teils eines MU-Anteils einer weiter bestehenden Pers-Ges vor, bleibt der Sammelposten in der Gesamthands-Bil der MU-Schaft unverändert. Wird das gesamte Sonder-BV mitübertragen, geht ein Sammelposten im Sonder-BV auf die Übernehmerin über. Wird das Sonder-BV nicht oder quotenentsprechend zum MU-Anteil übertragen, verbleibt der Sammelposten ungeschmälert beim Einbringenden (Verw-Auff, s Schr des BMF v 30.09.2010, BStBl I 2010, 755 Rn 24, 25).