Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.2.6 Prüfungsreihenfolge bei verhinderten Vermögensmehrungen

Tz. 402

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Allg zu verhinderten Vermögensmehrungen s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 78ff. Verhinderte Vermögensmehrungen werden nicht innerhalb der St-Bil dargestellt. Sofern es sich um vGA handelt, werden sie ausschließlich außerhalb der St-Bil dem Unterschiedsbetrag iSd § 4 Abs 1 S 1 EStG hinzugerechnet (s Urt des BFH v 29.06.1994, BStBl II 2002, 366). Diese Fälle stellen idR keinen Anwendungsfall des Schr des BMF v 28.05.2002 (BStBl I 2002, 630) dar, weil die verhinderte Vermögensmehrung aufgr des verhinderten Zuflusses faktisch bereits zu einem Abfluss geführt hat. Ein zeitliches Auseinanderfallen zwischen außerbilanziell korrigierter Einkommenskorrektur und späterer ertragswirksamer Auflösung der Verpflichtung, welches das Festhalten der Teilbeträge I und II erforderlich macht, liegt idR nicht vor.

Tz. 403

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Verhinderte Vermögensmehrungen können sich zB ergeben durch

• Veräußerung von WG zu einem unangemessen niedrigen Preis oder
• entgangene Einnahmen für erbrachte sonstige Leistungen.

4.2.6.1 Veräußerung von Wirtschaftsgütern zu einem unangemessen niedrigen Preis

Tz. 404

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Durch die Veräußerung von WG zu einem unangemessen niedrigen Preis kommt es bei der veräußernden Kap-Ges iHd Differenz zwischen vereinbartem und angemessenem Preis zu einer verhinderten Vermögensmehrung. Diese verhinderte Vermögensmehrung schlägt sich nicht in der St-Bil der veräußernden Kap-Ges nieder.

Tz. 405

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Zur Annahme einer vGA und Gewährung einer StBefreiung s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 379 und s Wassermeyer (GmbHR 2002, 1).

Beispiel:

Die M-GmbH ist zu 100 % an der T-GmbH beteiligt und diese wiederum ist zu 100 % an der E-GmbH beteiligt. Die T-GmbH veräußert die Beteiligung an der E-GmbH für 50 000 EUR (= Bw) an die M-GmbH; angemessen wären 200 000 EUR.

Lösung:

Behandlung bei der T-GmbH:

Bei der T-GmbH hat sich eine verhinderte Vermögensmehrung durch den nicht realisierten Kaufpreis iHv 150 000 EUR ergeben, die auf der zweiten Stufe der Gewinnermittlung als vGA zu korrigieren (hinzuzurechnen) ist.

Für die Frage der Gewinnminderung als Tatbestandsmerkmal einer vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG stellt der BFH (s Urt v 17.10.2001, BFH/NV 2002, 134) auf eine reine Unterschiedsbetragsbetrachtung ab. Würde sich danach auf einer bestimmten Stufe der Einkommensermittlung durch den Geschäftsvorfall eine Einkommensminderung ergeben, kann bei Vorliegen der weiteren Tatbestandsmerkmale eine vGA hinzugerechnet werden.

Diese vGA ist allerdings stfrei, da es sich um die Veräußerung eines Anteils iSv § 8b Abs 2 S 1 KStG handelt. Systematisch wird zuerst die vGA hinzugerechnet und anschließend die StBefreiung gem § 8b KStG gewährt (allerdings unter Berücksichtigung der 5 %-Pauschalierung gem § 8b Abs 3 S 1 KStG). Auch nach der uE zutr Verw-Auff geht die Ermittlung einer vGA der Anwendung des § 8b KStG vor; s Schr des BMF v 28.04.2003, BStBl I 2003, 292 Rn 21 und 26; ausführlich s § 8b KStG Tz 180ff.

Behandlung bei der M-GmbH:

Die M-GmbH erhält einen Beteiligungsertrag iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG, den sie als zusätzliche AK für den Erwerb der Beteiligung an der E-GmbH aufwendet. Die Beteiligung an der E-GmbH ist bei der M-GmbH innerhalb der St-Bil mit den angemessenen AK iHv 200 000 EUR zu aktivieren. Als Gegenkto dieser Buchung ist ebenfalls innerhalb der St-Bil der M-GmbH das Erfolgskto "Beteiligungsertrag" iHv 150 000 EUR anzusprechen.

Da eine Kap-Ges keine außerbetriebliche Sphäre hat, muss der Beteiligungsertrag in irgendeiner Weise bei der M-GmbH verbucht werden. Da der Beteiligungsertrag mit der Beteiligung an der E-GmbH in unmittelbarem Zusammenhang steht, ist es konsequent, insoweit zusätzliche AK für diese Beteiligung zu aktivieren (= Form des Vorteilsverbrauchs, dazu s Tz 433gff).

4.2.6.2 Entgangene Einnahmen für erbrachte Leistungen

Tz. 406

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Erbringt eine Kap-Ges gegenüber ihrem Gesellschafter oder einer diesem nahe stehenden Pers Leistungen und berechnet sie dabei kein oder ein unangemessen niedriges Entgelt, werden in der St-Bil gleichwohl nur die tats Einnahmen erfasst. IHd Differenz zum angemessenen Leistungsentgelt erfolgt eine Korrektur außerhalb der St-Bil iRd Ermittlung der Eink aus Gew.

Insoweit besteht keine Veranlassung, einen Teilbetrag I und II iSd BMF-Schr v 28.05.2002 zu bilden, denn Einkommenskorrektur iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG und Leistung iSd § 27 Abs 1 S 3 KStG sind einem Wj und damit einem VZ zuzuordnen. Zeitliche Verschiebungen ergeben sich insoweit nicht; es sind auch keine Verpflichtungen passiviert, die zu einem späteren Zeitpunkt wegfallen müssten.