Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.3 Folgen des Abflusses der vGA bei der Kö

Tz. 433a

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Neben der Einkommenskorrektur gibt es für eine vGA auf Ebene der Kö dann weitere Folgen zu beachten, wenn die vGA an den Gesellschafter abfließt. Der Abflusszeitpunkt kann, muss sich aber nicht mit dem Zeitpunkt der Einkommenskorrektur decken (dazu s Tz 356ff). Klassische Bsp für "zeitverschobene" Rechtsfolgen sind vGA im Zusammenhang mit Pensionszusagen und Tantiemen, bei denen die Einkommenskorrektur regelmäßig in einem anderen Jahr erfolgt als die Prüfung der Abflussfolgen (bei Pensionszusagen sogar häufig mit sehr weiten Zeitdifferenzen). Bei diesen Abflussfolgen geht es vor allem um die Prüfung der Einlagenrückgewähr iSv § 27 Abs 1 S 3 KStG. Auch (abgeflossene) vGA stellen nämlich "Leistungen" iSd Vorschrift dar; dazu s auch § 27 KStG Tz 45ff. Zur stlichen Behandlung einer Einlagenrückgewähr beim AE s § 27 KStG Tz 14ff; zu Einzelheiten bei der sog Differenzrechnung s § 27 KStG Tz 49ff.

Für die Annahme einer abgeflossenen vGA ist nicht zwingend erforderlich, dass die vGA bei der Kö zuvor (außerbilanziell) auch tats hinzugerechnet wurde; es muss allerdings eine Vermögensminderung bei der Gesellschaft vorliegen.

Häufig werden vGA allerdings erst iRe Bp – also nach Ergehen der St- und Feststellungsbescheide – aufgedeckt. In diesen Fällen steht die sog Verwendungsfestschreibung idR einer Einlagerückgewähr entgegen, so dass es in vGA-Sachverhalten häufig nicht zu einer tats Verwendung von Beständen im stlichen Einlagekto kommen kann; dazu s § 27 KStG Tz 205ff.

Zeitlich wird die Einlagenrückgewähr bei der ausschüttenden Kö immer nach dem Abflussprinzip des § 11 Abs 2 EStG geprüft; dies ergibt sich aus der Verwendung des Begriffes "Leistungen" im Ges-Text des § 27 Abs 1 S 3 KStG; s § 27 KStG Tz 41 und s Schr des BMF v 28.05.2002 (BStBl I 2002, 603 Rn 5). Ebenso s Gosch (in Gosch, 4. Aufl, § 8 Rn 399) und s Urt des BFH v 31.10.1990 (BStBl II 1991, 255), mit dem der BFH ergänzend darauf hinweist, dass der Abfluss (einer vGA) eine Vermögensminderung in der St-Bil und damit eine Minderung des EK lt St-Bil voraussetzt. Dies BFH-Entsch ist zwar noch zum früheren Anrechnungsverfahren ergangen; sie gilt jedoch auch noch aktuell im Anwendungsbereich des § 27 KStG.

Tz. 433b

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Wird ein überhöhter Kaufpreis aus einer Veräußerung eines Gesellschafters an seine Kö in Raten gezahlt, fließt die vGA erst dann bei der Kö ab (und dem AE zu), in dem die Kaufpreisraten den angemessenen Kaufpreis übersteigen. Es erfolgt also keine anteilige Zuordnung der vGA zu den jeweiligen Kaufpreisraten; dazu s Urt des BFH v 20.01.1999 (BStBl I 1999, 369).

Beispiel

Gesellschafter A veräußert seiner A-GmbH am 01.07.01 ein Grundstück für 1 000 000 EUR. Der gW des Grundstücks beträgt allerdings nur 700 000 EUR. Es wird vereinbart, dass der Kaufpreis in zwei Raten zu zahlen ist (1. Rate iHv 500 000 EUR bei Übergang von Besitz, Nutzen und Lasten am 01.07.01, 2. Rate am 01.04.02).

Es liegt eine vGA iHv 300 000 EUR vor (zur Behandlung bei der A-GmbH s Tz 377). Diese vGA fließt allerdings erst im Jahr 02 bei der A-GmbH ab und bei A zu. Erst in diesem Jahr überschreiten die Kaufpreisraten nämlich den angemessenen Kaufpreis von 700 000 EUR. Die Kaufpreisrate iHv 500 000 EUR im Jahr 01 beinhaltet noch keinen vGA-Betrag.

Tz. 433c

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Grds unterliegen abgeflossene vGA auch der KapSt; § 43 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG unterscheidet insoweit nicht zwischen oGA und vGA. Dennoch wird idR auf vGA keine KapSt erhoben, da vGA regelmäßig erst nachträglich aufgedeckt und eher selten iRd St-Erklärungen deklariert werden. Es gilt dann der sog Vorrang des Veranlagungs- vor dem Abzugsverfahren. Dies sieht auch die FinVerw so; dazu s Rz 144 des s Schr des BMF v 19.05.2022 (BStBl I 2022, 742). Näheres dazu s Tz 635ff.