Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.3.3 Umsatzsteuer auf verdeckte Gewinnausschüttungen

Tz. 29

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Aus den vorstehenden Ausführungen folgt, dass die in § 10 Nr 2 KStG neben der USt auf Entnahmen ausdrücklich genannte nabzb USt auf vGA der Regelfall ist. Der die USt auslösenden vGA kann hierbei sowohl ein Tatbestand des § 3 Abs 1b Nr 1 UStG (ustliche Lieferung oder Entnahme eines Gegenstands für unternehmensfremde Zwecke), als auch ein Tatbestand des § 3 Abs 9a Nr 1 und 2 UStG (ustliche sonstige Leistung durch Verwendung eines Gegenstands bzw unentgeltliche Erbringung einer Leistung für unternehmensfremde Zwecke) zugrunde liegen. Zu beachten ist im Zusammenhang mit der Wertermittlung, dass die ustliche BMG und der ertragstliche Wert einer vGA regelmäßig nicht übereinstimmen. Für die Bemessung der vGA ist bei Hingabe von WG von deren gW auszugehen (s Urt des BFH v 18.10.1967, BStBl II 1968, 105 und v 27.11.1974, BStBl II 1975, 306). Da in diesem Wert die USt aber bereits enthalten ist und damit schon über § 8 Abs 3 KStG zu einer Einkommenskorrektur führt, kann insoweit § 10 Nr 2 KStG nicht eine nochmalige Zurechnung der USt auslösen (s R 8.6 KStR 2022). UE ist § 10 Nr 2 KStG als lex specialis vorrangig der Korrektur nach § 8 Abs 3 S 2 KStG anzuwenden, s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 426.

In Bezug auf die USt führt der Ansatz des gW für die vGA zu Widersprüchen bei Betrachtung der eingetretenen Vermögensminderung bzw verhinderten Vermögensmehrung.

Beispiel

Verbilligter Verkauf von Waren an Gesellschafter:

Eine GmbH verkauft an ihren Gesellschafter Waren zu einem Kaufpreis von 25 000 EUR zzgl 4 750 EUR USt. Der Einkaufspreis für die Waren betrug 20 000 EUR zzgl 3 800 EUR USt. Der gW im Zeitpunkt des Verkaufs beträgt 35 700 EUR (inkl USt).

UStlich ist die Mindest-BMG gem § 10 Abs 5 S 1 Nr 1 UStG nicht anzuwenden, da das tats Entgelt den Einkaufspreis übersteigt. Die USt beträgt daher zutr 4 750 EUR.

Auf Ebene der GmbH ist eine verhinderte Vermögensmehrung iHv 5 000 EUR eingetreten (nicht realisierter Gewinnaufschlag), die USt wäre bei einer Veräußerung an einen fremden Dritten erfolgsneutral gewesen und ist daher nicht zu berücksichtigen.

Fremdüblicher Verkaufspreis:	30 000 EUR zzgl USt 5 700 EUR
Tatsächlicher Verkaufspreis:	25 000 EUR zzgl USt 4 750 EUR
Gewinnaufschlag: 30 000 EUR ./. 25 000 EUR	5 000 EUR

Da nur iHv 5 000 eine verhinderte Vermögensmehrung eingetreten ist und mangels Ansatz der ustlichen Mindest-BMG keine Vermögensminderung vorliegt, ist uE die vGA mit 5 000 EUR nach § 8 Abs 3 S 2 KStG außerbilanziell zu korrigieren. Eine Hinzurechnung nach § 10 Nr 2 KStG unterbleibt, weil durch die vGA keine zusätzliche USt ausgelöst wurde. Zum Ansatz der ustlichen Mindest-BMG bei Vorliegen einer vGA s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 425.

Tz. 30

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Für die Bemessung der vGA bei Nutzungsüberlassungen bzw unentgeltlicher Erbringung einer sonstigen Leistung ist von der ansonsten zwischen fremden Dritten erzielbaren Vergütung auszugehen (s Urt des BFH v 27.11.1974, aaO; v 06.04.1977, BStBl II 1977, 569 und v 28.02.1990, BStBl II 1990, 649). Ist die erzielbare Vergütung bei Nutzungsüberlassung mangels Fremdvergleichsmöglichkeiten nicht feststellbar, sind die tats angefallenen Kosten, allerdings zzgl eines angemessenen Gewinnaufschlags, anzusetzen (s Urt des BFH v 04.12.1996, BFH/NV 1997, 190). Für die durch diese Vorgänge ausgelöste USt gelten die Ausführungen zu Tz 29 entspr.