Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.2.9.2 Gemeiner Wert als Bewertungsmaßstab

Tz. 423

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Bei Hingabe von WG ist die vGA mit dem gW (s H 8.6 "Hingabe von WG" KStH; s Urt des BFH v 18.10.1967, BStBl II 1968, 105 und v 27.11.1974, BStBl II 1975, 306) und bei einer Nutzungsüberlassung ist die vGA mit der erzielbaren Vergütung anzusetzen (s H 8.6 "Nutzungsüberlassungen" KStH; s Urt des BFH v 27.11.1974, BStBl II 1975, 306; v 06.04.1977, BStBl II 1977, 569; und s Urt des BFH v 28.02.1990, BStBl II 1990, 649). Nach § 9 Abs 2 BewG wird der gW durch den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des WG bei einer Veräußerung zu erzielen wäre. Dabei sind alle Umstände, die den Preis beeinflussen, zu berücksichtigen. Ungewöhnliche oder pers Verhältnisse sind nicht zu berücksichtigen (s § 9 Abs 2 S 3 BewG). Zur Einbeziehung eines Gewinnaufschlags s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 429ff.

Tz. 424

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Anders als es § 9 Abs 2 S 3 BewG vorsieht, sind jedoch bei der Bewertung von vGA auch ungewöhnliche und persönliche Verhältnisse zu berücksichtigen, wenn sie ein ordentlicher und gewissenhafter GF bei einer Vereinbarung mit einem Nichtgesellschafter auch berücksichtigt hätte. Der Ansatz des gW iSd BewG gilt daher nur eingeschr für die Bewertung der Angemessenheitsgrenze bei Ermittlung des Umfangs einer vGA.

Tz. 425

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Auch hinsichtlich der USt bestehen uU Widersprüche zwischen dem Ansatz des gW und der eingetretenen Vermögens- und Gewinnminderung bei der Kö. Dazu s auch Tz 660ff.

Beispiel:

	Nettopreis	zuz USt	Bruttopreis
Einkaufspreis eines WG für die GmbH	1 000 EUR	190 EUR	1 190 EUR
Verkauf dieser WG an den Gesellschafter für	600 EUR	114 EUR	714 EUR
Normaler Verkaufspreis	2 000 EUR	380 EUR	2 380 EUR

Lösung:

Durch die Überlassung des WG an den Gesellschafter sind bei der Kö folgende Vermögensnachteile eingetreten:

1.	Vermögensminderung
		AK (= Wareneinsatz)	./. 1 000 EUR
	+	Nettoverkaufserlös	600 EUR	→	./. 400 EUR
2.	Verhinderte Vermögensmehrung
	nicht realisierter Gewinnaufschlag (s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 429ff)		1 000 EUR	→	./. 1 000 EUR
3.	Vermögensminderung
		USt auf die Mindest-BMG (19 % von 1 000 EUR)	190 EUR
	+	tats gezahlte USt (19 % von 600 EUR)	114 EUR	→	./. 76 EUR
					./. 1 476 EUR

Insges hat sich durch die verbilligte Überlassung an den Gesellschafter eine Gewinnminderung von 1 476 EUR ergeben. Insoweit würde auch eine Einkommensminderung eintreten, soweit keine Korrektur erfolgt.

Nach H 8.6 "Hingabe von WG" KStH ist für die Bemessung der vGA bei der Hingabe von WG grds vom gW auszugehen. Für die Ermittlung des gW wird darauf abgestellt, was ein fremder Dritter unter sonst gleichen Umständen für die Waren mehr zu zahlen gehabt hätte. Das wären in diesem Fall 2 380 EUR abz der gezahlten 714 EUR, also 1 666 EUR.

Nach der aus der Rspr entwickelten Definition einer vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG (s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 7ff) ist jedoch Voraussetzung für die Annahme einer vGA, dass insoweit auch eine Auswirkung auf den Unterschiedsbetrag iSv § 4 Abs 1 S 1 EStTG eingetreten ist. Im obigen Fall ist eine solche Vermögensminderung nur iHv 1 476 EUR eingetreten. Deshalb kommt uE auch nur insoweit eine Korrektur in Betracht. Da es sich beim gW um einen Bruttowert handelt, ist die entstehende USt nicht zusätzlich nach § 10 Nr 2 KStG hinzuzurechnen. Dies sieht auch die Fin-Verw so; s R 8.6 KStR.

Unabhängig von der auf Ebene der Kö vorzunehmenden Begrenzung auf die Auswirkung auf den bilanziellen Gewinn, fließt dem AE die vGA iHd gW zu (hier: 1 666 EUR).

Tz. 426

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

UE ist es gerechtfertigt, den gW als Obergrenze für eine vGA anzunehmen. Dieser Wert ist jedoch entspr zu begrenzen, wenn die bei der Kö eintretende Auswirkung auf den bilanziellen Gewinn niedriger ist bzw eine Korrektur bereits aus anderen Gründen erfolgt (zB nach § 1 AStG; zum Verhältnis einer Korrektur nach § 8 Abs 3 S 2 KStG und einer solchen nach § 1 AStG s Tz 620ff). Der BFH hat bereits in seiner älteren Rspr einen uneingeschr Ansatz des gW unter Zugrundelegung der damaligen Definition der vGA abgelehnt; s Urt des BFH v 27.11.1974 (BStBl II 1975, 306).

Tz. 427

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Das FG Ddf hat zwar entschieden, dass die auf den Nettobetrag entfallende USt unabhängig davon als Teil der Vermögensmehrung des Gesellschafters zu berücksichtigen ist, dass sie wegen des Vorsteuerabzugs bei der ausschüttenden Gesellschaft nicht zu einer Vermögensminderung geführt hat; s Urt des FG Ddf v 18.06.2004 (EFG 2004, 1838; rkr). Diese Entsch ist jedoch zur vGA iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG – also zur AE-Ebene – ergangen und steht uE der Lösung in dem vorstehenden Bsp nicht entgegen.

Tz. 428

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Dieser unterschiedliche Ansatz einer vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG und einer vGA iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG kann für die StBefreiung nach § 3 Nr 40 EStG Bedeutung erlangen; s § 3 Nr 40 EStG Tz 76ff und s § 32a KStG Tz 7ff. Die StBefreiung nach § 3 Nr 40 EStG gilt für sonstige Bezüge iSd ...