Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.3.3.2 Ersparte Ausgaben des Gesellschafters

Tz. 438

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Erspart ein Gesellschafter dadurch Ausgaben, dass ihm die Kö für eine Leistung ein zu niedriges Entgelt berechnet, liegt bei der Kö eine vGA in Form einer verhinderten Vermögensmehrung vor, die bei der Kö als vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG zu korrigieren ist und gleichzeitig eine Leistung iSd § 27 Abs 1 S 3 KStG darstellt.

Beispiel 1:

An der AB-GmbH sind A mit 40 % (Anteile gehören zum BV seiner Einzelfirma) und seine Ehefrau B mit 60 % (Anteile werden im PV gehalten) beteiligt. A ist auch GF der AB-GmbH.

Im Jahr 01führte die AB-GmbH die Tischlerarbeiten an dem neu errichteten eigengenutzten Zweifamilienhaus der Eheleute A und B zum Preis von 5 000 EUR zuz 950 EUR USt aus. Bei der AB-GmbH sind bei dem Auftrag folgende Kosten entstanden:

	Material- und Materialgemeinkosten	3 800 EUR
+	Fertigungs- und Fertigungsgemeinkosten	2 700 EUR
+	Verwaltungskosten	1 200 EUR
+	Transportkosten	300 EUR
=	Summe	8 000 EUR

Einem Nichtgesellschafter hätte die AB-GmbH unter sonst gleichen Bedingungen 10 000 EUR zuz 1 900 EUR USt in Rechnung gestellt.

In dem Zweifamilienhaus wird eine der beiden (gleich großen) Wohnungen zu eigenen Wohnzwecken genutzt und die andere Wohnung an einen fremden Dritten vermietet.

Lösung:

Auswirkungen bei der AB-GmbH:

Die Durchführung der Tischlerarbeiten an dem Privathaus der Gesellschafter zu einem unangemessen niedrigen Preis stellt bei der AB-GmbH eine durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste verhinderte Vermögensmehrung und damit eine vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG dar.

Als Wert der vGA sind nicht die der AB-GmbH entstandenen Kosten anzusetzen, sondern der Betrag, den ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter von einem Nichtgesellschafter gefordert und bekommen hätte. Der Wert der vGA umfasst somit auch einen Gewinnaufschlag.

Der Wert der bei der AB-GmbH hinzuzurechnenden vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG ist wie folgt zu ermitteln:

a)	Vermögensminderung iHd Differenz zwischen entstandenen und vereinnahmten Kosten (= 8 000 EUR – 5 000 EUR) – ohne USt –	3 000 EUR
b)	Verhinderte Vermögensmehrung iHd nicht vorgenommenen Gewinnaufschlags (= 10 000 EUR – 8 000 EUR) – ohne USt –	2 000 EUR
c)	Zusätzliche USt nach § 10 Abs 5 Nr 1 iVm Abs 4 Nr 3 UStG 19 % von 3 000 EUR (= 8 000 EUR – 5 000 EUR)	570 EUR
	Vermögensnachteil bei der AB-GmbH insgesamt	5 570 EUR

Es ist somit eine vGA iHv 5 570 EUR anzusetzen. Da die aufwandswirksame USt (hier: 570 EUR) in diesem Hinzurechnungsbetrag bereits enthalten ist, ist diese nicht gesondert nach § 10 Nr 2 KStG hinzuzurechnen; dazu s R 8.6 KStR.

Auswirkungen bei den Gesellschaftern:

Die Vorteilszuwendungen für A und B ergeben sich wie folgt:

	Unter normalen Umständen zu zahlender Preis einschl USt	11 900 EUR
–	tats gezahlter Rechnungsbetrag einschl USt	– 5 950 EUR
=	Vermögensvorteil für beide Gesellschafter	5 950 EUR
davon entfallen auf A (40 % =)		2 380 EUR
und auf B (60 % =)		3 570 EUR

Die HK für das Zweifamilienhaus der Eheleute erhöhen sich um diese 5 950 EUR. Sofern mit dem Zweifamilienhaus Eink aus V + V erzielt werden (nämlich mit der vermieteten Wohnung), erhöht sich dadurch die stlich maßgebende AfA entspr. Eine Berücksichtigung von Handwerkerleistungen iSv § 35a Abs 3 EStG kommt für diejenigen Aufwendungen, die auf die eigengenutzte Wohnung entfallen, allerdings nicht in Betracht, da HK für Neubaumaßnahmen nach dieser Vorschrift nicht begünstigt sind; s Schr des BMF v 09.11.2016 (BStBl I 2016, 1213, Rn 21).

Vermögensvorteil des A:

Der Vermögensvorteil ist bei A dem BV zuzurechnen, weil die Beteiligung zu dessen BV gehört. Für die Ermittlung des Vermögensvorteils ist unerheblich, dass A mit seinem Unternehmen zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, denn der erhaltene Vorteil ist dem nichtunternehmerischen Bereich zuzuordnen.

Die vGA führt bei A grds auch zu Eink aus KapV iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG, die jedoch nach § 20 Abs 8 EStG zu Eink aus Gew umqualifiziert werden. Diese vGA ist nach § 3 Nr 40 EStG iHv 40 % stfrei. Die Einschränkung der StBefreiung nach § 3 Nr 40 Buchst d S 2 EStG kommt hier nicht zum Tragen, da sich der Sachverhalt nach der dortigen Korrektur auf Ebene der AB-GmbH nicht mehr einkommensmindernd ausgewirkt hat (unabhängig davon, dass der dortige Hinzurechnungsbetrag von dem als vGA zugeflossenen Betrag abweicht).

Für die Ermittlung des Gewerbeertrags des A ist zu beachten, dass auch der stpfl Teil der erhaltenen vGA unter die Kürzungsvorschrift des § 9 Nr 2a GewStG fällt und damit nicht (nochmals) beim Unternehmen des A der GewSt unterworfen wird.

Vermögensvorteil der B:

Da die Vorteilszuwendung bei B im PV angefallen ist, gehört sie bei ihr zu den Eink aus KapV iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG. Es ist zu berücksichtigen, dass für vGA auf Anteile, die nicht zu einem BV gehören, die Besteuerung grds mit dem 25%igen KapSt-Abzug abgegolten ist (s § 32d Abs 1 EStG). Wurde für die vGA keine KapSt einbehalten, hat der Gesellschafter die vGA in seiner ESt-Erklärung anzugeben. Für diese Kap-Erträge erhöht sich die tarifliche ESt um den na...