Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.4.2 Ermittlung der Eigenkapitalquote (§ 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 3–16 EStG)

4.4.2.1 Allgemeines

Tz. 129

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Als EK-Quote bezeichnet § 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 3 EStG das Verhältnis des EK zur Bil-Summe. Maßgebend ist die EK-Quote auf den vorangegangenen Abschlussstichtag (s § 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 1 EStG; zu Anpassungsüberlegungen s Scheunemann/Socher, BB 2007, 1144, 1150). Die miteinander zu vergleichenden EK-Quoten des Konzerns und des Betriebs/der Kö sind einheitlich nach dem tats angewendeten Rechnungslegungsstandard zu ermitteln, nach denen der Konzernabschluss aufgestellt wird. Beim Betrieb muss das Vermögen daher ggf mittels Überleitungsrechnung ermittelt werden, um die Vergleichbarkeit der EK-Quoten von Konzern und Betrieb herzustellen. Hennrichs (DStR 2007, 1926) spricht insoweit vom "Grundsatz der Einheitlichkeit der Abschlüsse auf Konzern- und Betriebsebene". Bei kap-marktorientierten Unternehmen dürften im Regelfall die IFRS Anwendung finden. In Betracht kommen aber auch Abschlüsse nach dem HR eines Mitgliedstaats der EU oder nach US-GAAP (dazu s Tz 135a ff).

Tz. 130

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Die EK-Quote des Konzerns bemisst sich nach dem Konzernabschluss, der den Betrieb/die Kö umfasst, und ist für den Betrieb auf der Grundlage des Jahresabschlusses oder Einzelabschlusses zu ermitteln. Die EK-Quote des Betriebs einer optierenden Gesellschaft iSd § 1a KStG, die für ertragstliche Zwecke wie eine Kap-Ges zu behandeln ist, ist auf Grundlage des Jahresabschlusses oder Einzelabschlusses der optierenden Pers-Ges zu ermitteln (s Tz 78a) In den Vergleich der EK-Quoten nach § 4h Abs 2 S 1 Buchst c EStG ist jeweils der gesamte Betrieb einschl der im Ausl belegenen Betriebsteile einzubeziehen (s BT-Drs 16/4841, 49). Dh iRd EK-Vergleichs wird auch das in einem DBA-Freistellungsstaat belegene BetrSt-Vermögen erfasst (glA s Prinz, FR 2008, 441, 447; s Hick, in H/H/R, § 4h EStG Rn 46; s Förster, in Gosch, 4. Aufl, § 8a Rn 173, 204; s Dörfler, in E/S, 3. Aufl, Anh 1 zu § 8a KStG Rn 118; und s Frotscher, in F/G, § 4h EStG Rn 79). Dabei umfasst der Konzernabschluss in den Fällen eines Konzerns nach § 4h Abs 3 S 5 EStG das Vermögen sämtlicher nach den einschlägigen Rechnungslegungsstandards einzubeziehender Unternehmen. Das ist vor allem auch das Vermögen vermögensverwaltender Gesellschaften (glA s Frotscher, in F/G, § 4h EStG Rn 76; s Mattern, in Sch/F, § 8a KStG Rn 384, 389; und s IDW, FN IDW 2010, 213, 217 Rn 22; aA s Winkler/Käshammer, Ubg 2008, 478, 479, 481ff und s Köhler/Hahne, DStR 2008, 1505, 1514, die Rn 60 des Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 uE unzutr auslegen). Dies entspr auch der Verw-Auff. IRd Abschlusses eines Konzerns nach § 4h Abs 3 S 5 EStG muss also nicht sämtliches im Konzernabschluss abgebildete Vermögen einem konzernzugehörigen Betrieb iSd Zinsschranke zuzuordnen sein. Jede andere Sichtweise würde dazu führen, dass bereits vorhandene Konzernabschlüsse in nahezu sämtlichen Fällen für Zwecke des EK-Tests modifiziert bzw neu erstellt werden müssten. Andererseits bleiben in dem Konzernabschluss zulässigerweise nicht vollkonsolidierte TG unberücksichtigt (s Frotscher, in F/G, § 4h EStG Rn 76; s Mattern, in Sch/F, § 8a KStG Rn 382; s Hennrichs, Status-Recht 2007, 352, 353; s Kaminski, Stbg 2008, 196, 203; s Ganssauge/Mattern, DStR 2008, 213, 217; und s Schulz, DB 2008, 2043, 2048). Ebenso s Fischer/Wagner (BB 2008, 1872, 1877). In diesen Fällen ist – wie beim Gleichordnungskonzern – idR der Beteiligungsansatz im Konzernabschluss enthalten.

Bei einem Gleichordnungskonzern (s § 4h Abs 3 S 6 EStG) muss für Zwecke des Escape dagegen ohnehin eigens eine Konzern-Bil erstellt werden. GlA s Mattern (in Sch/F, § 8a KStG Rn 394). Diese darf uE nur das BV der beherrschten Betriebe und des beherrschenden Rechtsträgers ausweisen, jedoch nicht dessen PV (glA s Förster, in Gosch, 4. Aufl, § 8a Rn 202; ausführlich s Stangl/Hageböke, in Schaumburg/Rödder, URef 2008, 468ff). Auch Schwedhelm/Finke (GmbHR 2009, 281, 287) gehen davon aus, dass in diesen Fällen eine ‹fiktive› Konzern-Bil zu erstellen ist. Ebenfalls hierzu s Blumenberg/Lechner (in Blumenberg/Benz, Die URef 2008, 159) und s Hick (in H/H/R, § 4h EStG Rn 48). Damit besteht das Vermögen eines Gleichordnungskonzern nur aus solchem Vermögen, das auch einem Betrieb iSd Zinsschranke zugewiesen werden kann. Ebenso s Schr des BMF v 04.07.2008 (BStBl I 2008, 718 Rn 60), wonach in den Fällen, in denen die Konzernspitze keinen Betrieb iSd § 4h EStG hat (s Tz 78) nur die beherrschten Betriebe in den Konzernabschluss einzubeziehen sind. GlA s Mattern (in Sch/F, § 8a KStG Rn 396). AA wohl s Frotscher (in F/G, § 4h EStG Rn 76). Unberücksichtigt bleiben damit auch Zinsaufwendungen für FK des PV, das zur Finanzierung des Erwerbs der beherrschten Kap-Ges bzw Betriebe aufgenommen wurde.

Tz. 131

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Ein Organkreis bildet zwar einen Betrieb iSd § 4h EStG. Gleichwohl muss dieser "Organkreis-Betrieb" für Zwecke des § 4h EStG seine "eigene" EK-Quote ermitteln, auch wenn er an sich nicht zur Konsolidierung verpflicht...