Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.4.6 Heilungsmöglichkeit bei unrichtiger Gewinnabführung infolge fehlerhafter Bilanzansätze (§ 14 Abs 1 S 1 Nr 3 S 4, 5 KStG)

4.4.6.1 Allgemeines; zeitliche Anwendung

Tz. 500

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Wie bereits ausgeführt (s Tz 24), brachte das Ges zur Änderung und Vereinfachung der Untenehmensbesteuerung und des stlichen Reisekostenrechts mit Geltung für alle noch nicht bestandskräftig durchgeführten Veranlagungen deutliche Erleichterungen bei der GAV-Voraussetzung. Mit dieser Ges-Änderung wurde das frühere Problem weitestgehend entschärft, dass hr-liche Bilanzierungsfehler zum Scheitern der Organschaft führen konnten. Zwar bleibt die Voraussetzung des GAV erhalten, es wurden jedoch, ohne die Verbindung des StR mit dem HR aufzugeben, Erleichterungen gewährt, indem eine Zuviel- oder Zuwenig-Abführung infolge fehlerhafter Bil-Ansätze auf der Ebene der OG (nicht: auf der des OT) nicht mehr zwingend zur stlichen Nichtanerkennung der Organschaft führt. Bei Vorliegen der in § 14 Abs 1 S 1 Nr 3 S 4 und 5 KStG genannten Voraussetzungen gilt der GAV als durchgeführt (Durchführungsfiktion).

Die Anwendung dieser Regelung setzt voraus, dass ein fehlerhafter Bil-Ansatz vorliegt, der ohne diese Sonderregelung als Nichtdurchführung des GAV wegen Zuviel- oder Zuwenig-Abführung zu werten wäre. Ein fehlerhafter Bil-Ansatz liegt – entgegen den Ausführungen der Fin-Verw (s Vfg der OFD Ffm v 11.12.2015, DStR 2016, 537 und v 30.05.2016, DStR 2016, 1375; weiter s Kurz-Info des Fin-Min Schl-Holst v 22.02.2016, DB 2016, 502) nicht bei jeglicher Art von Fehler unabhängig davon vor, ob dieser Fehler gegen die Grundsätze der GoB verstößt oder nicht. Richtig ist vielmehr, dass nur unwes Bil-Mängel nicht zu einem Verstoß gegen die GoB und damit auch nicht zu einem fehlerhaften Bil-Ansatz iSd § 14 Abs 1 S 1 Nr 3 S 4 KStG führen, so dass es in solchen Fällen einer Heilung erst gar nicht bedarf (s Tz 504; glA s Suchanek/Klopsch, GmbHR 2016, 524 und s Pohl, NWB 2017, 2848). Auch wenn eine zunächst fehlerhafte Durchführung des GAV mit hr-licher und stlicher Wirkung geheilt worden ist, bedarf es der Sonderregelung in § 14 Abs 1 S 1 Nr 3 S 4, 5 KStG nicht, weil dann die Voraussetzungen des § 14 Abs 1 S 1 Nr 3 S 1 KStG vorliegen. Als Heilungsmöglichkeit kommt uE insbes die Korrektur "an der Quelle", dh die Korrektur der urspr H-Bil in Betracht, in der der Fehler erstmals enthalten ist (dazu auch s Tz 394 und s Rödder/Liekenbrock, in R/H/N, § 14 KStG Rn 375, 376), wobei Rödder/Liekenbrock (aaO, Rn 330) unter Berufung auf Baldamus (Ubg 2012, 484, 489) und Meining (GmbHR 2010, 309, 311) auch eine Korrektur in lfd Rechnung für möglich halten.

Für GAV, die nichtig sind und für Gewinnabführungen bzw Verlustübernahmen, die auf nichtigen Jahresabschlüssen beruhen, bringt das oa ÄndG keine Änderungen; hier bleibt es bei der Folge der Nichtanerkennung der Organschaft (s Begr des Ges-Entw in BT-Drs 17/10774, 19; weiter s Tz 509).

Tz. 501

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Nach dem S 4 des § 14 Abs 1 S 1 Nr 3 KStG gilt der GAV auch als durchgeführt, wenn der abgeführte Gewinn oder der ausgeglichene Verlust auf einem Jahresabschluss beruht, der fehlerhafte Bil-Ansätze enthält, sofern

a)	der Jahresabschluss wirksam festgestellt ist,
b)	die Fehlerhaftigkeit bei Erstellung des Jahresabschlusses unter Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht hätte erkannt werden müssen, und
c)	ein von der Fin-Verw beanstandeter Fehler spätestens in dem nächsten nach dem Zeitpunkt der Beanstandung des Fehlers aufzustellenden Jahresabschluss der OG und des OT korrigiert und das Ergebnis entspr abgeführt oder ausgeglichen wird, soweit es sich um einen Fehler handelt, der in der H-Bil zu korrigieren ist.

§ 14 Abs 1 S 1 Nr 3 KStG geht auch nach der Neufassung davon aus, dass der in der H-Bil richtig auszuweisende Gewinn an den OT (wenn auch zeitversetzt) abgeführt werden muss, soll die Organschaft stlich anerkannt werden (s Begr des BT-Fin-Aussch, BT-Drs 17/11 217, 9).

Tz. 502

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Die ges Regelung enthält zwei Fiktionen, und zwar in der Einleitung des S 4 die Fiktion der Durchführung des GAV und in S 5 die Fiktion des Nicht-erkennen-Müssens eines Bilanzierungsfehlers.

Für die Frage, ob der "stlich nicht zu beanstandende" Gewinn oder Verlust abgeführt bzw ausgeglichen worden ist, ist auf den hr-lichen Jahresabschluss abzustellen, der unter gewissenhafter Würdigung aller zum Zeitpunkt seiner Erstellung vorliegenden tats und rechtlichen Verhältnisse zutr erstellt sein muss. Wurde die Gewinnabführung bzw die Verlustübernahme nach diesem Ergebnis bemessen, ist es für die stliche Anerkennung der Organschaft unbeachtlich, wenn sich später, zB iRe stlichen Außenprüfung, herausstellt, dass die H-Bil nicht den objektiv richtigen Gewinn ausweist, weil sie fehlerhafte Bil-Ansätze enthält. Der GAV gilt in solchen Fällen kraft ges Fiktion trotzdem als ordnungsgemäß durchgeführt. Die ges Regelung knüpft an den subjektiven Fehlerbegriff des HR an, ohne dass es hier auf Berichtigungsmöglichkeiten ankommt (s HFA, IDW-FN 2013, 358; weiter s Tz 504). Ebenso s Oser (DB 2023, 542, 545).

Tz. 503

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Die Regelung des §...