Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.4.6.6 Berichtigungspflicht erst nach Beanstandung durch die Finanzverwaltung

Tz. 522

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Weitere Voraussetzung für die Anwendung der in § 14 Abs 1 S 1 Nr 3 S 4, 5 KStG geregelten Durchführungsfiktion ist nach Buchst c des S 4, dass ein von der Fin-Verw (richtig müsste es "von dem zuständigen FA" heißen, s Jesse, FR 2013, 681, 685) beanstandeter Fehler spätestens in dem nächsten nach dem Zeitpunkt der Beanstandung des Fehlers aufzustellenden Jahresabschluss der OG und des OT korrigiert und das Ergebnis entspr abgeführt oder ausgeglichen wird, soweit es sich um einen Fehler handelt, der in der H-Bil zu korrigieren ist. Es ist auch eine Korrektur in lfd Rechnung möglich (s Schr des BMF v 29.05.2013, GmbHR 2013, 728). Zur Beurteilung, ob eine Korrekturpflicht in lfd Rechnung oder die Verpflichtung zur Rückwärtsberichtigung der H-Bil besteht, akzeptiert die Fin-Verw die Heranziehung der Kriterien in IDW RS HFA 16 (s OFD Ffm, Vfg v 30.05.2016, DStR 2016, 1375).

Im Ergebnis hält § 14 KStG daran fest, dass die stliche Anerkennung der Organschaft die Vollabführung des Gewinns der OG erfordert, vorausgesetzt jedoch, dass es sich um einen Fehler handelt, der die Korrektur der H-Bil erforderlich macht (s Tz 528).

Tz. 523

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Der Fehler muss von der Fin-Verw beanstandet worden sein, was eine nach außen hin erkennbare abschließende schriftliche Willensbildung der Fin-Verw voraussetzt (s OFD Ffm, Vfg v 30.05.2016, DStR 2016, 1375). Das vorherige Erkennen des Fehlers durch das Unternehmen selbst führt zumindest aus dem Blickwinkel des § 14 Abs 1 S 1 Nr 3 S 4, 5 KStG noch nicht zu einem Berichtigungszwang; es besteht auch keine Anzeigepflicht nach § 153 AO (s Schneider/Sommer, GmbHR 2013, 22, 27 und s Rödder, Ubg 2012, 717, 721). Wohl aber kann das Unternehmen freiwillig die fehlerhaften Bil-Ansätze bereits im Vorfeld der Beanstandung durch die Fin-Verw im ersten "offenen Jahr" korrigieren und muss nicht ins Fehlerjahr zurückgehen (glA s Frotscher, in F/D, § 14 KStG Rn 445s; s Brink, in Sch/F, 2. Aufl, § 14 KStG Rn 498b und s Rödder/Liekenbrock, in R/H/N, § 14 KStG Rn 392; aA s Walter, in B/W, § 14 KStG Rn 652.6, weiter in GStB 2014, 371, 373).

Tz. 524

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Als Beanstandung idS ist insbes deren Erwähnung in einem Bp-Bericht zu verstehen, wobei eine solche Beanstandung in einem Bp-Bericht oder durch den Innendienst des FA kein anfechtbarer Verw-Akt ist (s OFD Karlsruhe, Vfg v 16.01.2014, FR 2014, 434, 438). Mit der Bekanntgabe des Bp-Berichts ist gleichzeitig der Zeitpunkt der Beanstandung festgelegt (s Begr des BT-Fin-Aussch, BT-Drs 17/11217, 9; weiter s Schneider/Sommer, GmbHR 2013, 22, 27; s Stangl/Brühl, DK 2013, 77, 90 und s Walter, in B/W, § 14 KStG Rn 652.6). UE ist aus dem Ges-Wortlaut nicht herzuleiten, dass die Aufnahme in den Bp-Bericht die einzige denkbare Form der Beanstandung iSd § 14 Abs 1 S 1 Nr 3 S 4 Buchst c KStG ist. Ebenso s Neumann (in Gosch, 4. Aufl, § 14 KStG Rn 340). "Beanstanden" idS ist nicht bereits ein unverbindlicher Schriftsatz des FA im Veranlagungsverfahren; vielmehr ist eine nach außen hin erkennbare abschließende Willensbildung der Fin-Verw erforderlich (glA s Schneider/Sommer, GmbHR 2013, 22, 26). Diese muss auch durch ein örtlich zuständiges FA erfolgen, wobei es sich uE auch um ein Außenprüfungs-FA handeln kann. Ebenso s Neumann (in Gosch, 4. Aufl, § 14 KStG Rn 340). Zweifelnd hinsichtlich des Außenprüfungs-FA s Brink (in Sch/F, 2. Aufl, § 14 KStG Rn 498c). Das Erfordernis der Möglichkeit eines Rechtsbehelfsverfahrens gegen die Beanstandung selbst lässt sich uE aus dem Ges-Wortlaut nicht ableiten. Ebenso s Brink (in Sch/F, 2. Aufl, § 14 KStG Rn 498e) und s Neumann (in Gosch, 4. Aufl, § 14 KStG Rn 340). Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 445t) will sogar auf den St-Bescheid abstellen. Jesse (FR 2013, 681, 686) fordert eine gesondert anfechtbare förmliche Beanstandung durch das FA und will eine Beanstandung im Bp-Bericht nicht ausreichen lassen. Noch weiter gehen Forst/Suchanek/Klopsch (GmbHR 2013, 914, 920), nach deren Auff eine Beanstandung im oaS erst bei Vorliegen einer negativen Einspruchs-Entsch anzunehmen ist.

Eine Beanstandung liegt nur vor, wenn die Fin-Beh den konkreten Fehler ggü dem Stpfl benennt, denn nur dann kann der Stpfl die geforderte Korrektur in der H-Bil vornehmen (s Rödder/Liekenbrock, in R/H/N, § 14 KStG Rn 397).

Tz. 525

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Wie Rödder (Ubg 2012, 717, 721) zutr ausführt, besteht für OG und OT eine Korrekturpflicht auch dann, wenn seitens der Unternehmen der im Bp-Bericht beanstandete Bilanzierungsfehler bzw die Notwendigkeit der Berichtigung eines solchen Fehlers in der H-Bil bestritten wird (dazu auch s Tz 530).

Tz. 526

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

UE sind auch die Auswirkungen der Heilungsmöglichkeit iR des Ablaufs einer Außenprüfung zu berücksichtigen: Unterstellt sei, dass der Außenprüfer des FA festgestellt hat, dass eine OG ihren Jahresüberschuss an den OT abgeführt hat, bevor ihr vororganschaftlicher Verlust ausgeglichen war. Es liegt eine Zuviel-Abführung vo...