Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.5.2 Mitunternehmeranteil

Tz. 162

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Nach ständiger Rspr des BFH zu § 16 EStG (s Urt des BFH v 27.05.1981, BStBl II 1982, 211; v 15.07.1986, BStBl II 1986, 896; v 24.08.1989, BStBl II 1990, 132; und v 06.11.1991, BStBl II 1992, 335) ist auch ein Teil eines MU-Anteils ein Teilbetrieb (s UmwSt-Erl 2011 Rn 15.04). Dies gilt auch nach der Änderung in § 16 S 2 EStG durch das UntStFG, wobei die Veräußerung eines Teils eines MU-Anteils nicht mehr nach § 16 EStG begünstigt ist. Dazu s auch Schießl (in W/M, § 15 UmwStG Rn 65 und s Hörtnagl, in S/H/S, 9. Aufl, § 15 UmwStG Rn 90).

Tz. 163

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Für die in § 15 Abs 1 S 3 UmwStG genannten fiktiven Teilbetriebe enthält § 15 Abs 3 S 1 UmwStG eine wichtige Einschränkung. Danach stellen diese Anteile dann keinen Teilbetrieb dar, wenn sie innerhalb von drei Jahren vor dem stlichen Übertragungsstichtag durch Übertragung von WG, die kein Teilbetrieb sind, erworben oder aufgestockt worden sind. Dazu s Tz 181ff.

Tz. 164

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Wird der gesamte MU-Anteil oder ein Teil davon abgespalten, muss nach Verw-Auff auch das diesem Teilbetrieb zugehörige Sonder-BV mitabgespalten werden. Zu dem MU-Anteil gehört nämlich auch das Sonder-BV, soweit es sich um wes Betriebsgrundlagen handelt (s Urt des BFH; v 13.01.1994, BStBl II 1994, 454; v 31.08.1995, BStBl II 1995, 890, v 24.08.2000, BStBl II 2005, 173; und v 06.05.2010, BStBl II 2011, 261). Im Regelfall wird es sich hierbei um Sonder-BV I handeln (glA s Schießl, in W/M, § 15 UmwStG Rn 66 und s Asmus, in H/M/B, 5. Aufl, § 15 UmwStG Rn 102). Aber auch bei dem Sonder-BV II (zB Beteiligung eines Kdst einer GmbH & Co KG an der Kpl-GmbH, s Vfg der OFD Rheinland und Münster v 06.11.2008, GmbHR 2009, 108, aktualisiert am 23.03.2010, GmbHR 2011, 616); dazu s auch Urt des BFH v 25.11.2009, BStBl II 2010, 471 und v 16.12.2009, BStBl II 2010, 808 sowie Kap-Ges-Anteile bei einer bestehenden engen wirt Verflechtung, s hierzu BFH-Urt v 13.02.2008, BStBl II 2009, 414 und s § 20 UmwStG Tz 133) kann es sich um eine funktional wes Betriebsgrundlage handeln, die mitübertragen werden muss. Wegen Einzelheiten s § 20 UmwStG Tz 128ff.

Soll ein Teil eines MU-Anteils übertragen werden, so muss funktional wes Sonder-BV quotenentsprechend mitübertagen werden (s Urt des BFH v. 12.04.2000, BStBl II 2001, 26 und s Tz 166).

Nach neuerer und inzwischen gefestigter BFH-Rspr ist das Vorhandensein von funktional wesentlichem Sonder-BV nur zeitpunktbezogen auf den Zeitpunkt der Übertragung des MU-Anteils zu prüfen, wodurch der Anwendungsbereich der – auf einer zeitraumbezogenen Betrachtung fußenden – sog Gesamtplan-Rspr weitestgehend an Bedeutung verloren hat. S BFH Urt v 02.08.2012 (DStR 2012, 2118); v 09.12.2014 (GmbHR 2015, 263); v 30.06.2016 (BFH/NV 2016, 1452, v 14.07.2016 (BFH/NV 2016, 1702); v 30.03.2017 (BStBl II 2019, 29). Und s Görgen, DStZ 2017, 709, 715 Die FinVerw hat sich der BFH-Rspr zur Nichteinschlägigkeit der Gesamtplan-Rspr jedoch nur im Anwendungsbereich von § 6 Abs 3 und 5 EStG angeschlossen (s BMF v 27.11.2019, BStBl I 2019, 1291 und BMF v 05.05.2021, BStBl I 2021, 696), während sie iRd UmwStG unverändert die Prüfung eines Gesamtplans vornimmt (s UmwSt-Erl 2011 Rn 20.07).

Tz. 165

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Einem MU-Anteil können nach Verw-Auff nur die WG einschl der Schulden zugeordnet werden, die in unmittelbarem wirtsch Zusammenhang damit stehen (s UmwSt-Erl 2011 Rn 15.11). Diese engeren Zuordnungskriterien sind dem Umstand geschuldet, dass für den fiktiven Teilbetrieb die rein-nationalen Zuordnungsgrundsätze gelten. S hierzu Tz 135 und 161. Diese restriktive Sichtweise der FinVerw wird zwar teilweise krit gesehen (s Blumers/Siegels,DB 1996, 7), dies hat indes in Zusammenhang mit einem MU-Anteil nur eine geringe praktische Bedeutung, da hier nach Maßgabe allg Grundsätze die Möglichkeit besteht, WG in das gewillkürte Sonder-BV der MU-Schaft zu überführen. Geschieht dies tatsächlich, so sind die entspr WG Bestandteil des MU-Anteils, so dass sich die Frage einer Zuordnungsmöglichkeit nach Rn. 15.11 des UmwSt-Erlass 2011 nicht stellt. So auch zutr Schumacher (in R/H/vL, 3. Aufl, § 15 UmwStG Rn 18).

Tz. 166

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Wird nur ein Teil eines MU-Anteils abgespalten, muss auch das als wes Betriebsgrundlage zum Teilbetrieb gehörende Sonder-BV entspr bruchteilsmäßig mitabgespalten werden, und zwar in entspr Anwendung der zu den §§ 16, 34 EStG ergangenen Urt des BFH v 12.04.2000 (BStBl II 2001, 26); v 24.08.2000 (BFH/NV 2000, 1554); und v 06.12.2000 (BFH/NV 2001, 548). Dazu s UmwSt-Erl 2011 Rn 15.04; weiter s Rogall (DB 2006, 66, 67) und s Asmus (in H/M/B, 5. Aufl, § 15 UmwStG Rn 104). Die Ausführungen in § 20 UmwStG Tz 142ff gelten für § 15 UmwStG entspr.

Tz. 166a

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Ein MU-Anteil stellt immer einen eigenständigen Teilbetrieb iSd § 15 Abs 1 S 3 UmwStG dar, weil er nicht funktional wes Betriebsgrundlage eines (anderen) Teilbetriebs sein kann. S UmwSt-Erl 2011 Rn 20.12; glA s Schießl (in W/M, ...