Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.6.6.2 "Verschärfung" der Entstrickungsbesteuerung (Einfügung eines § 50i Abs 2 EStG idF des Kroatien-AnpG)

Tz. 227b

Stand: EL 90 – ET: 06/2017

Die nach § 50i EStG für den Zeitpunkt der Veräußerung oder Entnahme vorgesehene Besteuerung lässt sich für in einem DBA-Staat ansässige MU durch eine Umwandlung/Einbringung umgehen. Da die Einbringung von MU-Anteilen an einer gew geprägten oder infizierten Pers-Ges oder die Einbringung des (Teil-)Betriebs der Pers-Ges in eine Kap-Ges gem § 20 UmwStG eine Veräußerung der WG darstellt (s Vor §§ 20-23 UmwStG Tz 55ff), sieht der B-Rat bei solchen "Gestaltungen", wenn sie zum Bw erfolgen, "erhebliche St-Ausfälle" (s BR-Drs 184/14 [Beschl], 16, Nr 14). Denn der antragsgem Bw gilt nach der Systematik der umwstlichen Bewertungsregeln idR als Veräußerungspreis, so dass kein nach § 50i EStG zu besteuernder VG entstehen würde. Durch Anfügung eines Abs 2 in § 50i EStG iRd Kroatien-StAnpG wurde zur Vermeidung der Umgehung des § 50i EStG geregelt, dass in Umwandlungsfällen (dh insbes den vd Einbringungsfällen) die dortigen Bewertungsregeln (dh bei Sacheinlagen iSd § 20 Abs 1 UmwStG die Regelungen in § 20 Abs 2 UmwStG) außer Kraft gesetzt werden und stattdessen die Umwandlung/Einbringung stets unter Ansatz des gW zu erfolgen hat (s § 50i Abs 2 EStG idF des Kroatien-StAnpG; s BT-Drs 18/1995, 116). Dies sollte für Sacheinlagen gelten, bei denen der Umwandlungs-Beschl oder Einbringungsvertrag nach dem 31.12.2013 geschlossen worden ist (s § 52 Abs 48 S 4 EStG idF des Kroatien-StAnpG).

Tz. 227c

Stand: EL 90 – ET: 06/2017

§ 50i Abs 2 EStG erfasst nach seinem Wortlaut alle Umwandlungen/Einbringungen "iSd § 1 UmwStG" und betr zudem alle MU der Pers-Ges iSd § 15 Abs 3 EStG (dh die im Inl unbeschr stpfl Personen ebenso). Auf der Rechtsfolgenseite gilt der Ansatz zum gW für alle WG der gesamten "Sachgesamtheit" (s § 50i Abs 2 S 1 EStG aF); dh keine Beschränkung auf die nach § 50i Abs 1 EStG "verstrickten" WG oder Anteile. "§ 50i Abs 2 EStG entfaltet, gemessen an dem Sinn und Zweck der Regelung, überschießende Wirkungen" (s BR-Drs 406/1/16 v 09.09.2016, 9 unter "Allgemeines"). Dies wird im Schrifttum einhellig ebenso beurteilt (zB Ortmann-Babel/Bolik/Zöller, DB 2014, 1570; s Hörster, NWB 2014, 2243, 2248; s Köhler, ISR 2014, 317; s Patt, EStB 2014, 377; s Rödder/Kuhr/Heimig, Ubg 2014, 477; s Bodden, DStR 2015, 150; s Liekenbrock, DB 2016, 436; s S/H/S, 7. Aufl, § 20 UmwStG Rn 265a, 265b). Weiterhin wird § 50i Abs 2 EStG aF als EU-rechtswidrig (wegen der Ungleichbehandlung der Einbringung durch Personen aus dem EU-/EWR-Ausl, der Ungleichbehandlung bei der Einbringung/Umwandlung von gew geprägten/infizierten und gew tätigen Pers-Ges, der Übermaßbesteuerung stiller Reserven trotz inl St-Verhaftung bei der Übernehmerin, s Köhler, ISR 2014, 317, und der fehlenden Stundungsmöglichkeit für die Entrichtung der Entstrickungs-St, dazu s Tz 227), systemwidrig (fehlende Kompatibilität zu den §§ 20 iVm 1 Abs 4 S 1 UmwStG; s S/H/S, 7. Aufl, § 20 UmwStG Rn 265b) und verfassungswidrig (unechte Rückwirkung für Sacheinlagen mit Beschl/Vertrag vor dem 13.06.2014, § 50i EStG als Treaty override und Nichtvermeidung einer möglichen Doppelbesteuerung; s Rehfeld, in H/H/R § 50i EStG Rn 4; s Kahlenberg, Ubg 2014, 237; s Kudert/Kahlenberg/Mroz, ISR 2014, 257) angesehen. Teils wird im Wege einer teleologischen Reduktion der Vorschrift versucht, durch Auslegung die unverhältnismäßige Wirkung zu beseitigen (zB s Schmidt, 35. Aufl, § 50i EStG Rn 5; s S/H/S, 7. Aufl, § 20 UmwStG Rn 265a); dies kann jedoch wegen des klaren Wortlauts von § 50i Abs 2 EStG nicht (vollständig) gelingen; daher wird mitunter auch eine Billigkeitsregelung oder Gesetzesänderung gefordert.