Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.7 Heilung einer Unterbrechungshandlung durch rückwirkende Verschmelzung; Dauer des letzten Wirtschaftsjahrs

Tz. 50

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Der BFH (s Urt des BFH v 21.12.2005, BStBl II 2006, 469) hatte über die Frage zu entscheiden, ob eine bei Veräußerung der Organbeteiligung eingetretene Unterbrechung eines Organschaftsverhältnisses im Nachhinein dadurch geheilt werden kann, dass die TG rückwirkend auf die Erwerbergesellschaft verschmolzen wird. Die Zahlen bezeichnen die Reihenfolge der Schritte.1

Problem: Das BFH-Urt betrifft eine frühere nur gewstliche Organschaft ohne GAV. Für die Beantwortung der Frage, ob die oa BFH-Rspr auch für die kstliche und für die heutige gewstliche Organschaft weiterhilft, kommt es entscheidend darauf an, ob das nach Auff des BFH sich automatisch bildende Rumpf-Wj nur ein stliches oder auch ein hr-liches Wj ist, denn der GAV bezieht sich auf das Ergebnis eines hr-lichen Wj. UE entsteht nur stlich ein Rumpf-Wj (glA s Herlinghaus, in R/H/vL, UmwStG, 2. Aufl, Anh 4 Rn 62). Selbst wenn man das Vorliegen auch eines hr-lichen Rumpf-Wj bejahen würde, hilft das für die Begründung einer durchgängigen Organschaft dann nicht weiter, wenn die H-Bil zum 30.04. bereits erstellt ist und dabei die Gewinnabführung nicht berücksichtigt worden ist.

Tz. 51

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Stangl/Aichberger (Ubg 2013, 685) untersuchen die Auswirkungen einer unterjährigen Verschmelzung einer OG auf das bestehende Organschaftsverhältnis, wobei sie einen Ausgangssachverhalt zu Grunde legen, in dem als stlicher Übertragungsstichtag den 30.06.04 und als Tag der H-Reg-Eintragung der 30.09.04 angegeben sind; OG und OT hatten zuvor ein kj-gleiches Wj.

Die Besonderheit des Falles ist, dass die übertragende OG hr-lich erst am 30.09.04 erlischt und der GAV folglich bis dahin weitergilt, stlich jedoch gem § 2 Abs 1 UmwStG das Einkommen und das Vermögen so zu ermitteln sind, als sei das BV der OG bereits zum stlichen Übertragungsstichtag (30.06.04) auf die Übernehmerin übergegangen.

Hr-lich entsteht, wie in Tz 50 erläutert, ein bis zum 30.09.04 dauerndes Rumpfgeschäftsjahr (dazu s Urt des BFH v 21.12.2005, BStBl II 2006, 469). Ein auf die Zeit bis zum 30.09.04 entfallender Verlust der OG ist noch vom früheren OT auszugleichen (s Urt des BGH v 14.12.1987, NJW 1988, 1326). Str ist, ob auch ein entspr zeitanteiliger Gewinn noch an den früheren OT abzuführen ist (verneinend s Rödder, in R/H/vL, UmwStG 2. Aufl, Anh 2 Rn 43 unter Hinw auf Hüffer, § 302 AktG 11. Aufl, Rn 11; bejahend hingegen die hM, s Gelhausen/Heinz, NZG 2005, 775, 778; s Knott/Rodewald, BB 1996, 472; s Philippi/Neveling, BB 2003, 1685, 1691; s Altmeppen, DB 1999, 2453, 2455; und s Stangl/Aichberger, Ubg 2013, 685, 686).

Stangl/Aichberger (Ubg 2013, 685ff) sehen in einem weiteren BFH-Urt (s Urt des BFH v 07.04.2010, BStBl II 2011, 467) iVm Rn 02.13 des UmwSt-Erl 2011 ein Indiz dafür, dass die Fin-Verw von ihrer früheren Auff (s Rn 02.06 des UmwSt-Erl 1998) abgerückt ist, wonach die StPfl des übertragenden Rechtsträgers (und damit auch deren letztes stliches Wj) mit Ablauf des stlichen Übertragungsstichtags endet. Ohne das Urt des BFH v 07.04.2010 ausdrücklich zu benennen, wiederholt die genannte Passage des UmwSt-Erl dessen inhaltliche Aussage, wonach die Rückwirkungsfiktion nach § 2 Abs 1 UmwStG lediglich die Zuordnung des Einkommens und des Vermögens des übertragenden Rechtsträgers betrifft. Trotz der entgegenstehenden Rn 11.02 des UmwSt-Erl 2011 ziehen Stangl/Aichberger in Erwägung, ob die Fin-Verw ihre Auff dahingehend geändert hat, dass auch das stliche Rumpf-Wj erst am 30.09.04 endet oder gar, dass dem am 30.06.04 endenden stlichen Rumpf-Wj ein zweites stliches Rumpf-Wj (01.07.–30.09.04) folgt.

UE geben das Urt des BFH v 07.04.2010 (BStBl II 2011, 467) und die Rn 02.13 des UmwSt-Erl 2011 die von Stangl/Aichberger in Erwägung gezogene Auslegung nicht her. Wie in Tz 24 und 64 zu § 2 UmwStG ausgeführt, ist uE die zentrale Aussage des BFH, dass § 2 Abs 1 UmwStG einen stlichen Rückbezug nur für die Ermittlung des Einkommens sowie des von der Überträgerin auf den übernehmenden Rechtsträger übergehenden Vermögens regelt, nicht jedoch auch eine stliche Rückwirkung für die Einkommensverteilung.

Stangl/Aichberger (Ubg 2013, 685, 690) empfehlen zur rechtlichen Absicherung die Einlegung eines zum stlichen Übertragungsstichtag endenden hr-lichen Rumpf-Geschäftsjahrs.