Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.9.3 Nennkapital-Veränderungen und Einlagen während der Interimszeit

Tz. 67a

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Für die stliche Behandlung der während der Interimszeit (nicht auf das Nenn-Kap) geleisteten Einlagen der AE in das BV der übertragenden Kö gelten uE die Aussagen in Rn 02.31ff des UmwSt-Erl 2011 (dazu s Tz 59ff) in umgekehrter Analogie entspr. Dh diese nachträglichen Einlagen erhöhen durch Einstellung eines aktiven Korrekturpostens in der stlichen Übertragungs-Bil rückwirkend das übergehende BV und auch das stliche Einlagekonto der Überträgerin zum stlichen Umwandlungsstichtag (glA s van Lishaut, in R/H/vL, 2. Aufl, § 2 UmwStG Rn 72, und s Frotscher, in F/M, § 2 UmwStG Rn 57a).

Bei Abspaltungen hat das zur Folge, dass das rückwirkend erhöhte Einlagekonto nicht vollumfänglich bei der übertragenden Kö verbleibt, sondern anteilig entspr dem Spaltungsschlüssel auf die übernehmende Kö übergeht. Diese Wirkung mag im Einzelfall unerwünscht sein; sie entspr aber der jeder verdeckten Einlage. Wenn nur einer von mehreren AE eine verdeckte Einlage leistet, bereichert er damit anteilig seine Mitgesellschafter.

Tz. 67b

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Eine Einlagenrückgewähr durch Auflösung der Kap-Rücklage während der Interimszeit wirkt sich wie eine Einlage mit umgekehrten Vorzeichen auf die stliche Übertragungs-Bil aus. Ob es dadurch jedoch zu einer rückwirkenden Verringerung des stlichen Einlagekontos kommt, richtet sich nach der in § 27 Abs 1 S 3 KStG geregelten Verwendungsfiktion (dazu s § 27 KStG Tz 42ff). Liegen die Voraussetzungen des § 27 Abs 1 S 3 KStG nicht vor, ist die hr-liche Einlagenrückgewähr stlich wie eine GA zu behandeln; dann gelten die Anw in Rn 02.31ff des UmwSt-Erl 2011 ummittelbar.

Tz. 67c

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Bei einer Erhöhung bzw Herabsetzung des Nenn-Kap der übertragenden Kö während des stlichen Interimszeitraums ist wie folgt zu unterscheiden:

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Eine Kap-Erhöhung aus Gesellschaftsmitteln sowie eine nominelle Kap-Herabsetzung ohne Auszahlung an die AE verändern als bloße Umbuchungen in der Bil der Überträgerin das übergehende BV nicht. Bei Anwendung des § 28 KStG ergeben sich allerdings im Fall der Kap-Erhöhung (Abs 1) eine Verringerung des Einlagekontos und im Fall der Kap-Herabsetzung (Abs 2) eine Verringerung des Sonderausweises. Diese Veränderungen werden jedoch durch die in § 29 KStG geregelten Kap-Veränderungen letztlich wieder "neutralisiert".

Tz. 67d

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

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Eine nach dem stlichen Übertragungsstichtag durchgeführte Erhöhung des Nenn-Kap der übertragenden Kö gegen Einlage ist stlich auf den Übertragungsstichtag rückzubeziehen, dh sie gilt als noch von der Überträgerin durchgeführt (s St-Fachausschuss des IDW, Wpg 1997, 439, 443), dh das aufgestockte Kap ist bereits in der stlichen Übertragungs-Bil zu erfassen. Entspr § 5 UmwStG nehmen die neuen Anteile im Fall der Umwandlung auf eine Pers-Ges bereits an der Umwandlung teil, so dass bei der Ermittlung des Übernahmeergebnisses nach § 4 Abs 4 UmwStG die erhöhten AK bzw Bw anzusetzen sind (s Hörtnagl, in S/H/S, 6. Aufl, § 2 UmwStG Rn 69). Auch die von einem iRd Umwandlung ausscheidenden AE im Interimszeitraum vorgenommene Einlage ist auf den stlichen Übertragungsstichtag rückzubeziehen; der AE hat entspr erhöhte AK seiner Beteiligung (s Widmann, in W/M, § 2 UmwStG Rn 234; s van Lishaut, in R/H/vL, 2. Aufl, § 2 UmwStG Rn 72 und s Hörtnagl, in S/H/S, 6. Aufl, § 2 UmwStG Rn 69). Soweit sich die Übernehmerin selbst an der Kap-Erhöhung beteiligt, liegt eine erfolgsneutrale Vermögensumschichtung vor.

Tz. 67e

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

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Eine während der Interimszeit vorgenommene Herabsetzung des Nenn-Kap der übertragenden Kö mit Rückzahlung an die AE ist, soweit sie an die Übernehmerin selbst entfällt, als erfolgsneutrale Vermögensumschichtung anzusehen (s IDW-FN 1996, 194a, 194g). Soweit die Rückzahlung an iRd Umwandlung ausscheidende AE erfolgt, ist stlich rückbezogen das in der stlichen Übertragungs-Bil auszuweisende BV zu verringern (s Widmann, in W/M, § 2 UmwStG Rn 236; s Hörtnagl, in S/H/S, 6. Aufl, § 2 UmwStG Rn 70; und s van Lishaut, in R/H/vL, 2. Aufl, § 2 UmwStG Rn 72).