Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.1.3 Gewinn aus der Anteilsveräußerung als betrieblicher Gewinn (§ 22 Abs 4 Nr 1 UmwStG)

Tz. 94b

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Hat eine jur Pers d öff Rechts Anteile aus einer Betriebseinbringung gem § 20 Abs 1 UmwStG unter dem gW (s § 20 Abs 2 S 2 UmwStG) erworben, "gilt in den Fällen des Abs 1 der Gewinn aus der Veräußerung der erhaltenen Anteile als in einem BgA dieser Kö entstanden" (s § 22 Abs 4 Nr 1 UmwStG; Ausnahme s Tz 97a). Dies bedeutet: Im Fall der

• Veräußerung (entgeltliche Übertragung, s Tz 27–34; nicht jedoch andere Vorgänge, str, s Tz 100)
• der erhaltenen Anteile "nach Absatz 1" (s § 22 Abs 4 Einleitungssatz UmwStG; zur Annahme solcher Anteile s Tz 52; dh nicht bei Anteilen aus einem Anteilstausch oder aus der Miteinbringung solcher Anteile bei einer Sacheinlage nach § 20 Abs 1 UmwStG; ebenso s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 22 UmwStG Rn 169; s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 545; s Widmann, in W/M, § 22 UmwStG Rn 395; s Jäschke, in Lademann, § 22 UmwStG Rn 28 und nicht bei Anteilen aus einer Sacheinlage iSd § 20 Abs 1 UmwStG zum gW; ebenso s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 545)

• innerhalb von sieben Jahren nach dem stlichen Einbringungszeitpunkt (s Tz 19; dies ergibt sich aus dem Tatbestand, dass die Fiktion des § 22 Abs 4 Nr 1 UmwStG nur in den "Fällen des § 22 Abs 1" UmwStG greift; ebenso s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 22 UmwStG Rn 171; s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 549; s Nitzschke, in Brandis/Heuermann, § 22 UmwStG 2006 Rn 90; s Jäschke, in Lademann, § 22 UmwStG Rn 28; krit s Widmann, in W/M, § 22 UmwStG Rn 387)

kommt es zu der Rechtsfolge, dass

• in dem nach allg Grundsätzen zu bestimmenden Zeitpunkt der Veräußerung
• ein VG unter Beachtung nachträglicher AK gem § 22 Abs 1 S 4 UmwStG (s Tz 61; s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 547; s Jäschke, in Lademann, § 22 UmwStG Rn 29 vierte Aufzählung) nach allg Grundsätzen (dh keine Siebtel-Regelung, s Widmann, in W/M, § 22 UmwStG Rn 388) zu ermitteln ist,
• der als positives Ergebnis grds kstpfl ist ("als in einem BgA der jur Pers d öff Rechts entstanden") und gem § 8b Abs 2 und 3 KStG bei der Einkommensermittlung außer Ansatz bleibt (gem der Fiktion des § 22 Abs 4 Nr 1 UmwStG handelt es sich um eine Anteilsveräußerung im stpfl BgA und nicht um eine fiktive Veräußerung des BgA selbst, so dass § 8b KStG auf den VG zur Anwendung kommt; ebenso s Widmann, in W/M, § 22 UmwStG Rn 389; s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 22 UmwStG Rn 171; s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 549; s Bilitewski, in H/M/B, 5. Aufl, § 22 UmwStG Rn 304; s Nitzschke, in Brandis/Heuermann, § 22 UmwStG 2006 Rn 90; s UmwSt-Erl 2011 Rn 22.35), der Ansatz nabzf BA unterbleibt mangels Anwendung von § 8b Abs 3 S 1 KStG, weil der durch die Fiktion in § 22 Abs 4 Nr 1 UmwStG stpfl gestellte Anteils-VG ein punktuelles Ereignis – losgelöst von einem Geschäftsbetrieb – darstellt, das keine BA außerhalb der VG-Ermittlung veranlassen kann (s Urt des BFH v 01.06.2022, I R 44/19 zu einer vergleichbaren Problematik bei der Vorgängerregelung des § 21 Abs 3 UmwStG 1995) und
• der als negatives Ergebnis kstpfl ist ("als in einem BgA der jur Pers d öff Rechts entstanden"), aber gem § 8b Abs 3 S 3 KStG das Einkommen nicht mindert (glA s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 549; s Orth, DB 2007, 419).

Tz. 95

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Es ist zu prüfen, ob der VG zum Gew-Ertrag der jur Pers d öff Rechts (unter Berücksichtigung der sachl St-Befreiung von § 8b KStG) gehört. Dies ist uE (nur) zu bejahen, wenn die veräußerten Anteile aus allg Gründen zum BV eines BgA der jur Pers d öff Rechts gehören. In diesem Fall ist wegen der rückwirkenden Einbringungsgewinnbesteuerung die GewSt-Pflicht des VG nicht (länger) unsachgemäß (vergleichbar s Tz 67; aA s Orth, DB 2007, 419). Fraglich ist, ob dies auch dann gilt, wenn die erhaltenen Anteile nicht zu einem ("lebenden") Gew der jur Pers d öff Rechts gehören. Dies hängt von der Beurteilung der "Reichweite" der Fiktion in § 22 Abs 4 Nr 1 UmwStG ab. Danach gilt der VG als "in" einem BgA entstanden. Hierdurch soll uE zum Ausdruck kommen, dass es sich bei der Veräußerung der erhaltenen Anteile nicht um eine fiktive Veräußerung des BgA selbst, sondern um eine Anteilsveräußerung handelt, die kstpfl ist, aber bei der Einkommensermittlung die Regelungen des § 8b Abs 2 KStG zur Anwendung kommen. Die Rechtsfolge des § 22 Abs 4 Nr 1 UmwStG beinhaltet uE nicht zudem die Fiktion eines werbenden Gew iSd § 2 Abs 1 S 2 GewStG der jur Pers d öff Rechts, aus dessen Betrieb heraus die Anteilsveräußerung als lfd Gewinn entsteht. Denn Objekt der StPfl nach § 22 Abs 4 Nr 1 UmwStG ist ausschließlich der Anteilsveräußerungsgewinn (s Urt des BFH v 01.06.2022, I R 44/19 unter Rn 15 zu der insoweit vergleichbaren Vorgängerregelung des § 21 Abs 3 UmwStG 1995). Folglich begründet § 22 Abs 4 Nr 1 UmwStG keine GewSt-Pflicht des VG, weil die jur Pers d öff Rechts insoweit – mangels gew Tätigkeit – sachl nicht der GewSt unterliegt (ebenso s Bilitewski, in H/M/B, 5. Aufl, § 20 UmwStG Rn 305; s Widmann, in W/M, § 22 UmwStG Rn 389; s Graw, in Bordewin/...