Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.2.3 Gewinn aus der Anteilsveräußerung als betrieblicher Gewinn (§ 22 Abs 4 Nr 2 UmwStG)

Tz. 99

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Die Veräußerung der durch eine Betriebseinbringung iSd § 20 Abs 1 UmwStG unterhalb der gW erworbenen Anteile (oder die Erfüllung von Veräußerungsersatztatbeständen) durch die stbefreite Kö innerhalb der siebenjährigen Sperrfrist löst nach § 22 Abs 1 S 1 UmwStG einen nachträglichen und stpfl (s Tz 59) Einbringungsgewinn I aus (zur stlichen Behandlung des Einbringungsgewinns I s Tz 60). Weiterhin "gilt in den Fällen des Abs 1 der Gewinn aus der Veräußerung der erhaltenen Anteile als in einem wG dieser Kö entstanden" (s § 22 Abs 4 Nr 2 UmwStG). Es kommt also in den Fällen

• der Veräußerung (s Tz 27–28, 31ff; nicht jedoch bei anderen Vorgängen, str s Tz 100)
• der erhaltenen Anteile iSd § 22 Abs 1 UmwStG (s Tz 52 und s Tz 94b)
• innerhalb von sieben Jahren nach dem stlichen Einbringungszeitpunkt (s Tz 19; dies ergibt sich aus dem Tatbestand, dass die Fiktion des § 22 Abs 4 Nr 2 UmwStG nur in den Fällen des § 22 Abs 1 UmwStG greift; dazu s Tz 94b)

zu der Rechtsfolge, dass

• in dem nach allg Grundsätzen zu bestimmenden Zeitpunkt der Veräußerung
• ein VG unter Berücksichtigung nachträglicher AK iHd Einbringungsgewinns I gem § 22 Abs 1 S 4 UmwStG (s Tz 61) und ohne Siebtelregelung zu ermitteln ist,
• der als positives Ergebnis kstpfl ist ("als in einem wG der Kö entstanden"), aber gem § 8b Abs 2 KStG außer Ansatz bleibt (gem der Fiktion des § 22 Abs 4 Nr 2 UmwStG handelt es sich um eine "Anteils"-Veräußerung im partiell stpfl Bereich der Kö und nicht um eine fiktive Veräußerung des wG selbst, so dass § 8b KStG auf den VG zur Anwendung kommt; ebenso s Orth, FR 2010, 637; s UmwSt-Erl 2011 Rn 22.37, weitere Nachw s Tz 94b), zur Anwendung nabzf BA gem § 8b Abs 3 S 1 KStG s Tz 94b,
• der als negatives Ergebnis kstpfl ist ("als in einem wG der Kö entstanden"), aber gem § 8b Abs 3 S 3 KStG das Einkommen nicht mindert (s Tz 94b).

Zur GewStpfl des VG aus den sperrfristverhafteten Anteilen gelten die Aussagen zur jur Pers d öff Rechts entspr (s Tz 95).

Tz. 99a

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Der Gewinn aus der Anteilsveräußerung (unter Berücksichtigung nachträglicher AK iHd Einbringungsgewinns I, s Tz 99) führt bei der Kö im VZ der entgeltlichen Übertragung der Anteile zu Eink aus KapV iSd § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b) S 1 HS 2 iVm S 4 EStG (s Schr des BMF v 02.02.2016, BStBl I 2016, 200 unter Rn 1). Diese Kap-Erträge sind gem § 43 Abs 1 S 1 Nr 7c EStG grds kapstpfl (unberührt von der Anwendung des § 8b KStG im Hinblick auf die Behandlung des VG bei der Einkommensermittlung; die St-Befreiungen gem § 5 Abs 1 KStG auf diese Eink sind nach § 5 Abs 2 Nr 1 KStG ausgeschlossen; ein St-Abzug unterbleibt ausnahmsweise bei den in § 44a Abs 7 S 1 Nr 1 EStG genannten Kö). Ein St-Abzug erfolgt gem. § 43a Abs 1 S 1 Nr 2 EStG iHv 15 % der Kap-Erträge (bzw 10 % der Kap-Erträge gem. § 43a Abs 1 Nr 6 EStG idF vor URefG 2008, wenn diese vor dem 01.01.2009 zugeflossen sind). Die KapESt hat abgeltende Wirkung (s § 32 Abs 1 Nr 1 KStG; s Schr des BMF v 02.02.2016, BStBl I 2016, 200 unter Rn 1; weiteres s Tz 97).

Tz. 99b

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Gehört die sperrfristverhaftete Beteiligung zum stlichen BV eines wG der st-befreiten Kö (zB bei Einbringung eines Teilbetriebs oder MU-Anteils), liegt nach Auff der Fin-Verw bei Veräußerung der Anteile innerhalb der Sperrfrist kein Fall des § 22 Abs 4 Nr 2 UmwStG vor. Der Gewinn aus der Veräußerung ist daher nach den allg Grundsätzen der Kap-Erträge von BgA, die unter § 20 Abs 1 S 1 Nr 10 Buchst b) EStG fallen (sog Gr 1), zu behandeln (s Schr des BMF v 02.02.2016, BStBl I 2016, 200 unter Rn 3 iVm s Schr des BMF v 09.01.2015, BStBl I 2015, 111 unter Rn 56).

Tz. 100

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Kommt die st-befreite Kö ihrer Nachw-Pflicht gem § 22 Abs 3 UmwStG nicht nach, ohne dass tats eine Veräußerung der Anteile erfolgt, führt dies zur Versteuerung eines (nachträglichen) Einbringungsgewinns I. Anzuwenden sind hier nämlich einzig die Regelungen des § 22 Abs 1 UmwStG (s Tz 98b). Die Rechtsfolgen des § 22 Abs 4 Nr 2 UmwStG (s Tz 99) treten jedoch mangels tats Veräußerung der Anteile nicht ein. Auch eine fiktive Veräußerung wird durch § 22 Abs 3 S 2 UmwStG uE nicht bewirkt (s Tz 93). Die Realisierung eines Ersatztatbestands gem § 22 Abs 1 S 6 UmwStG, der keine Veräußerung (iSe entgeltlichen Rechtsträgerwechsels, s Tz 27ff) ist, löst ebenfalls nur die Rechtsfolgen gem § 22 Abs 1 UmwStG aus (dh nachträglicher Einbringungsgewinn I) und lässt die Regelung des § 22 Abs 4 Nr 2 UmwStG unberührt (ebenso die hA, s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 20 UmwStG Rn 171 aE; s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 548; s Widmann, in W/M, § 22 UmwStG Rn 390; krit s Bilitewski, in H/M/B, 5. Aufl, § 22 UmwStG Rn 307; aA offenbar die Fin-Verw, s Schr des BMF v 02.02.2016, BStBl I 2016, 200 unter Rn 3 iVm Schr des BMF v 28.01.2019, BStBl I 2019, 97 unter Rn 56 und 60, wo von der Entstehung der KapESt bei Gewinnen iSd § 22 Abs 4 UmwStG "am Tag nach dem die Besteuerungsfolge iSd § 22 Abs 1 S 6 UmwStG auslösenden Ereignis" ausgeg...