Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.2 Stiftung zur Statusverbesserung im Teileinkünfteverfahren

Tz. 156

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

Von Oerzen schildert hierzu folgendes Vorgehen:

1. Gründung einer "Scheinauslandsstiftung" mit Verwaltungssitz im Inl (Stiftung ausl Rechts mit Ort der Geschäftsleitung im Inl).
2. Übertragung von st-verstrickten Vermögen einer natürlichen Pers auf die Stiftung (insbes Anteile iSd § 17 EStG).
3. Veräußerung der übertragenen WG unter dem Regime des KStG durch die Siftung.
4. Anschließend verzieht die Familie in einen ausgewählten ausl Staat.
5. Nun wird auch der Verwaltungssitz zurück in den Staat, nach dessen Recht die Stiftung gegründet wurde verlegt (zB Liechtenstein).
6. Die Gewinne werden anschließend an die Destinatäre ausgekehrt.
7. Nach Auskehrung wäre auch der Rückzug der Familie ins Inl denkbar.

Diese offensive und praktisch aufwändige St-Gestaltung ist mehrfach mit Rechtsunsicherheiten behaftet. So muss der Rechtstypenvergleich glücken, es muss ein ausl Staat gefunden werden, der eine dem § 20 Abs. Nr. 9 EStG vergleichbare Regelung nicht kennt und zuletzt darf auch die durch die Doppelansässigkeit möglicherweise anfallende St keine allzu große Bedeutung spielen. Werner hält in seinem Beitrag (vgl IStR 2020 S. 130, 136) die Gestaltung eher für inl Destinatäre mit ausl Vermögen, das zur Stiftungserrichtung verwendet wird, interessant.

Zu a)

Bei diesem Schritt ist entsch, dass es auch tats zur Begründung einer Scheinauslandsstiftung kommt. Wichtig ist also, dass das Recht des ausl Staates den Wegzug des Verwaltungssitzes – zumindest temporär – zulässt. Im Inl wird diese Stiftung wohl nicht unbedingt zivilrechtllich rechtsfähig sein. Stlich ist dies jedoch nicht relevant, da der Rechtstypenvergleich auf das ausl Recht abstellt (s Tz 23). Die Frage ist, ob der mit StiftR-VereinhG eingeführte ges Inl-Zwang von Stiftungen des Verwaltungssitzes auch im Rahmen des Rechtstypenvergleichs zu berücksichtigen ist (§ 83a BGB nF). Da der Inl-Zwang mit administrativen Gründen zur effektiven Stiftungsaufsicht begründet wird (s BT-Drucks 19/28173 S. 52f), erscheint der Inl-Zwang nicht so wesensbildend für die Stiftung dt Rechts, dass dem Inl-Zwang beim Rechtstypenvergleich eine gesteigerte Bedeutung zukommen sollte. Falls das ausl Recht eine automatische Auflösung der Stiftung bei Verlegung des Verwaltungssitzes nach D vorsieht, liegt auch nach Rechtstypenvergleich keine Stiftung vor, da diese bereits nach ausl Recht nicht mehr besteht.

Zu b) & c)

Da unentgeltliche Zuwendungen an Stiftungen grds unter die Fußstapfentheorie fallen, ist es möglich eine sog Statusverbesserung iRd Teil-Eink-Verfahrens zu erzielen. So können Anteile an Kap-Ges zu fortgeführten AK in die Stiftung "eingebracht" werden. Die stillen Reserven von Anteilen an Kap-Ges können so von natürlichen Pers in das Regime des § 8b KStG überführt werden. Daneben können auch andere profitable Einkunftsquellen des PV (insbesondere Vermietungsobjekte) in den günstigen KSt-Tarif überführt werden. Da hier keine ertragstlichen Sperrfristen bestehen, ist zumindest ertragstlich eine zeitnahe Veräußerung dieser WG nach Übertragung auf die Stiftung durch die Stiftung ohne negative stliche Folgen denkbar. Daneben ist auch die Besteuerung im ausl Satzungsstaat zu beachten (s zu Liechtenstein, Werner, IStR 2020, S. 130, 134f)

Zu d)

Der Wegzug der Familie ist in dieser Gestaltung der entsch Schritt. Verblieben die Destinatäre im Inl, so wären die Bezüge wohl überwiegend mit 25 % estpfl gem § 20 Abs 1 Nr 9 EStG und haben eine Vorbelastung mit KSt erfahren. Wichtig ist also, dass ein Staat gesucht wird, dem eine dem § 20 Abs 1 Nr 9 EStG vergleichbare Regelung fremd ist und daher die Destinatärszahlung unbesteuert lässt. Der Wegzug der Familie selbst löst keine Wegzugsbesteuerung aus, da trotz des Zieles des Ges-Gebers die Besteuerung von Destinatären und Stiftungen der Besteuerung von AE und Kap-Ges anzugleichen, kein Tatbestand in den Regelungen des AStG für den Wegzug von Destinatären – wohl auch mangels (fiktivem) WG "Destinatärsstellung" – besteht (vgl von Oertzen, BB 2019, S 2647, 2652).

Zu e)

Der Wegzug löst grds die Rechtsfolgen nach § 12 KStG aus, sofern das inl Besteuerungsrecht eingeschr wird. Wurden das Vermögen aber bereits vorab veräußert, ist § 12 KStG ohne praktische Bedeutung.

Zu f) & g)

Anschließend soll nun die Stiftung, die in ihren "Heimatsstaat" zurückverzogen ist, die Gewinne an die Destinatäre auszahlen oder sogar liquidiert werden. Die Gesamtst-Last verbleibt bei der, die die Stiftung tragen musste, sofern der Ansässigkeitsstaat der Destinatäre keine dem § 20 Abs 1 Nr 9 EStG vergleichbare Regelung kennt. Insbes wenn es sich um Gewinne iSd § 8b Abs 2 KStG handelte, könnte die St-Last massiv gesenkt werden.