Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.2.4 Einlage einer nach § 17 EStG steuerverhafteten Beteiligung

5.2.4.1 Allgemeines

Tz. 90

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Der Übergang von WG aus dem PV in ein BV oder aus einem BV in ein anderes BV wirft generell Fragen zur Aufdeckung der stillen Reserven sowie auf der übernehmenden Seite Fragen nach dem Wertansatz der Zugänge auf. Das gilt insbes für stverhaftete Beteiligungen iSv § 17 EStG, da diese – anders als alle übrigen WG

•	selbst bei Zugehörigkeit zum PV stlich verstrickt sind und
•	im Falle der Einlage in ein BV auch dann höchstens mit den AK angesetzt werden können, wenn der Tw höher ist und die Anschaffung länger als drei Jahre zurückliegt (s § 6 Abs 1 Nr 5 S 1 Buchst b EStG; s Tz 91).

Unter Berücksichtigung dieser besonderen stlichen Eigenschaften ist der Übergang von stverhafteten Beteiligungen stlich wie folgt zu behandeln:

Als Gewinnrealisierungs-(Veräußerungs-)vorgang (nach Inkrafttreten des StSenkG: Besteuerung nach den Grundsätzen des Teil-Eink-Verfahrens bzw bis zum VZ 2008 des Halb-Eink- Verfahrens):

Nicht als Gewinnrealisierungs-(Veräußerungs-)vorgang:

Die (offene) Einlage aus dem PV oder aus dem BV des AE in das BV einer Kap-Ges gegen Anteile oder andere Gegenleistungen, es sei denn, es handelt sich um einen Fall des § 21 UmwStG und es werden die Bw angesetzt. Die Einbringung einer nach § 17 EStG stverhafteten Beteiligung an einer Kap-Ges in das Gesamthands-BV einer Pers-Ges. Hierzu s Tz 103. Die verdeckte Einlage aus dem BV des AE in das BV einer Kap-Ges; das gilt auch für dasVerhältnis von Mutter- zu Tochter-Kap-Ges, s Tz 101. Die verdeckte Einlage einer nach § 17 EStG stverhafteten Beteiligung aus dem PV des AE in eine andere Kap-Ges (s § 17 Abs 1 S 2 EStG). Verlust oder Beschränkung des dt Besteuerungsrechts bei im BV gehaltenen Anteilen zB durch Überführung von WG des inl Stammhauses in dessen ausl BetrSt mit DBA-Befreiung, ebenso bei Überführung aus einer inl BetrSt in das ausl Stammhaus (s § 4 Abs 1 S 3 und 4 EStG, s § 12 Abs 1 KStG). Der Tausch der Beteiligung gegen eine andere Kap-Beteiligung (s § 6 Abs 6 EStG; wegen der Rechtslage bis zum VZ 1998 s Tz 110ff). Der Wechsel des AE von der un- beschr zur beschr StPflicht (s § 6 AStG und s Tz 42).

Die Übertragung der Beteiligung aus einem BV in ein anderes BV desselben Stpfl (s § 6 Abs 5 S 1 EStG). Die Überführung einer Kap-Beteiligung aus einem BV des MU in das Gesamthands-BV einer Pers-Ges oder in das Sonder-BV des MU (s § 6 Abs 5 S 2 und 3 EStG). Die verdeckte Einlage aus dem PV des AE in das Gesamthands-BV einer Pers-Ges, s Tz 103. Der Übergang aus dem Vermögen einer Kö in das Vermögen einer anderen Kö durch Verschmelzung (s §§ 11–13 UmwStG) oder durch Spaltung (s § 15 UmwStG), weiter der Vermögensübergang im Wege der Verschmelzung (s §§ 3–10 UmwStG) oder der Spaltung (s § 16 UmwStG) von einer Kö auf eine Pers-Ges oder auf ein Einzelunternehmen. Voraussetzung ist, dass der Vermögensübergang zum Bw erfolgt. Das "Abrutschen" einer bisher nach § 17 EStG stver- hafteten zu einer nicht nach § 17 EStG stverhafteten Beteiligung infolge der Verschmelzung der bisherigen Kap-Ges auf eine andere, durch die auf der AE- Seite anstelle der bisherigen nach § 17 EStG stverhafteten Beteiligung an der untergehenden Kap-Ges Anteile an der aufnehmenden Kap-Ges treten (Tausch); sich die Beteiligungsquoten verändern und die AK fortgeführt werden, s § 13 Abs 2 S 2 UmwStG. Die Einbringung aus dem gew BV des AE (Einzelunternehmen, MU-Schaft) oder aus dem PV in das BV einer Kap-Ges gegen neue Anteile, wenn es sich um eine Einbringung iSv § 20 UmwStG (Sacheinlage) oder § 21 UmwStG (Anteilstausch) handelt und Bw angesetzt werden. Bei Überführung von WG des inl Stammhauses in dessen ausl BetrSt in einem Nicht-DBA-Staat oder in einem Staat ohne DBA-Befreiung, soweit damit eine Beschränkung oder ein Ausschluss des dt Besteuerungsrechts nicht stattfindet.

5.2.4.2 Einlage/Entnahme einer nach § 17 EStG steuerverhafteten Beteiligung in das bzw aus dem Betriebsvermögen eines Einzelunternehmens

Tz. 91

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Keine Veräußerung iSd § 17 EStG ist die Einlage einer bisher im PV gehaltenen nach § 17 EStG stverhafteten Beteiligung in ein BV des AE (s Urt des BFH v 21.10.1976, BStBl II 1977, 145). Nach § 6 Abs 1 Nr 5 S 1 Buchst b EStG ist die eingelegte Beteiligung an einer Kap-Ges im BV mit ihrem Tw in dem Zeitpunkt der Zuführung, höchstens jedoch mit ihren AK, anzusetzen. Das gilt auch dann, wenn es sich bei dem eingelegten Anteil selbst nicht um eine Beteiligung iSd § 17 EStG handelt, der AE aber iSd § 17 EStG beteiligt ist (s Urt des BFH v 05.06.2008, BStBl II 2008, 965). Ebenfalls hierzu s Trossen (GmbH-StB 2008, 353).

Für den Fall, dass der Tw der Beteiligung in dem Zeitpunkt der Zuführung zum BV über den AK liegt, bedeutet die Regelung des § 6 Abs 1 Nr 5 S 1 Buchst b EStG, dass die im PV eingetretenen Wertsteigerungen erst bei ihrer späteren Realisierung im BV versteuert werden. Wegen der Anwendung der Rspr des BVerfG zur Erfassung von Wertsteigerungen iR der Absenkung der Beteiligungsgrenze, s Tz 216 a.

Für den Fall jedoch, dass der Tw der Beteiligung in dem Zeitpunkt der Zuführung zum BV unter den AK liegt, würde die wortgetreue Anwendung des § 6 Abs 1 Nr 5 S 1 Buchs...