Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.3.2 Der Verlegungsgewinn und dessen Besteuerung

5.3.2.1 Allgemeines

Tz. 514

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Für die Ermittlung des Verlegungsgewinns gelten gem § 12 Abs 3 KStG die Vorschriften des § 11 KStG entspr. Es sind in einem Bestandsvergleich eigener Art das Verlegungs-Endvermögen und das Verlegungs-Anfangsvermögen gegenüberzustellen. Im Gegensatz zur Abwicklung iSd § 11 KStG gibt es bei der Schlussbesteuerung nach § 12 Abs 3 KStG keinen sich ggf über mehrere Zeitjahre erstreckenden Abwicklungszeitraum. Die stillen Reserven werden zum Zeitpunkt der Verlegung, dh zum Zeitpunkt des Wegfalls der unbeschr StPflicht, realisiert.

Tz. 515

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Der Zeitraum für die Ermittlung des Verlegungsgewinns beginnt am Schluss des Wj, das dem Wj der Beendigung der unbeschr StPflicht vorausgegangen ist. Für die Bestimmung des Beginns des Gewinnermittlungszeitraums ist das Urt des BFH v 17.07.1974 (BStBl II 1974, 692; s § 11 KStG Tz 20) nicht anwendbar. Denn hr-lich ist nur im Fall der "echten" Liquidation für den abgelaufenen Teil des Geschäftsjahrs eine von der Schlussbesteuerung getrennte Gewinnermittlung zu bilden. Der Gewinnermittlungszeitraum endet im Zeitpunkt des Wegfalls der unbeschr StPflicht. Zu diesem Zeitpunkt ist auch eine Schluss-Bil mit den gW aufzustellen.

Die entspr Anwendung des § 11 Abs 2 KStG bedeutet daher in diesem Fall: Gewinnermittlungszeitraum für die Schlussbesteuerung ist die Zeit vom Beginn des Wj, in dem die unbeschr StPflicht wegfällt, bis zum Zeitpunkt des Wegfalls der unbeschr StPflicht. Erfolgt die Verlegung des Sitzes und/oder der Geschäftsleitung vor dem Ende des regulären Wj, entsteht ein Rumpf-Wj.

Ist die wegziehende Kö, Pers-Vereinigung oder Vermögensmasse im Inl weder unbeschr noch beschr kstpfl, bedarf es uE jedoch keiner solchen Gewinnermittlung, sondern lediglich der Erstellung einer Schluss-Bil zum gW, die die Grundlage für die Besteuerung der im Inl ansässigen AE nach § 17 Abs 4 EStG bildet.

Tz. 516

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Die Gewinnermittlung, die § 12 Abs 3 iVm § 11 KStG für den Verlegungsgewinn vorschreibt, ist wie bei der Liquidation eine Mischrechnung, die neben dem lfd Gewinn bzw Verlust des letzten VZ der unbeschr KSt-Pflicht den Gewinn bzw Verlust aus der Aufdeckung der stillen Reserven anlässlich der Verlegung erfasst.

Tz. 517

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Für Kö, Pers-Vereinigungen und Vermögensmassen, die nicht zur Buchführung verpflichtet sind, sondern ihre Eink nach § 2 Abs 2 Nr 2 EStG (Überschuss der Einnahmen über die WK) ermitteln, ist ein Verlegungsgewinn nicht zu ermitteln. Nach § 11 Abs 4 KStG ist ein Verlegungsgewinn nur für WG des BV zu ermitteln. Mangels eines Veräußerungstatbestands kommt auch keine Besteuerung eines Spekulationsgewinns nach § 23 EStG in Betracht. Dennoch schließt dies uE eine Besteuerung der AE nach § 17 Abs 4 EStG nicht aus, dh es ist in diesen Fällen zumindest die Erstellung einer Aufstellung der WG zum gW erforderlich.

5.3.2.2 Verlegungs-Endvermögen

Tz. 518

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Verlegungs-Endvermögen ist das bei Sitzverlegung vorhandene Vermögen, bewertet auf den Zeitpunkt des Ausscheidens aus der unbeschr StPflicht im Inl oder in einem EU-/EWR-Staat. Es handelt sich dabei um das gesamte Vermögen. Dies erfasst auch grds ausl Vermögen. Die Besteuerung des Verlegungsgewinns ergibt sich unter Berücksichtigung der StPflicht im Inl sowie eines anzuwendenden DBA.

Tz. 519

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Da bei der Verlegung ein zur Verteilung kommendes Vermögen nicht vorhanden ist, tritt nach ausdrücklicher Regelung in § 12 Abs 3 S 3 KStG an seine Stelle der gW des im Zeitpunkt des Wegfalls der unbeschr StPflicht vorhandenen Vermögens. Der gW wird nach § 9 Abs 2 BewG durch den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des WG bei seiner Veräußerung zu erzielen wäre.

Für die Bewertung des gW kommt es uE hier auf die Sachgesamtheit an, dh der gW bezieht sich auf das gesamte Vermögen (einschl selbstgeschaffener immaterieller WG oder eines Geschäfts- oder Firmenwerts, s Tz 372; glA s Pfirrmann, in Blümich, § 12 KStG Rn 112, 114; aA Lampert, in Gosch, 3. Aufl, § 12 KStG Rn 161). Anders jedoch in den Fällen der echten Liquidation, s § 11 KStG Tz 26.

Tz. 520

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Das Verlegungs-Endvermögen ist um stfreie Vermögensmehrungen zu mindern, zB um nach § 8b KStG oder DBA stfreie Eink.

5.3.2.3 Verlegungs-Anfangsvermögen

Tz. 521

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Dem Endvermögen ist entspr § 11 KStG das Anfangsvermögen gegenüberzustellen. Anfangsvermögen ist das Vermögen, das am Schluss des der Verlegung vorangegangenen Wj der KSt-Veranlagung zugrunde gelegt worden ist (s § 11 KStG Tz 30ff). Ist die Kö, Per-Vereinigung oder Vermögensmasse im Inl nicht kstpfl, kann uE auf die Ermittlung des Verlegungs-Anfangsvermögens verzichtet werden (s Tz 515).

Tz. 522

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

GA, die vor der Verlegung des Sitzes beschlossen, aber erst danach ausgezahlt werden, verringern das Anfangsvermögen (s § 11 KStG Tz 34).

5.3.2.4 Ermittlung des Verlegungs-Gewinns

Tz. 523

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Es gelten die allg Grundsätze über die Einkommensermittlung. Nabzb Aufwendungen sind ...