Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.3.5 Einbringung gegen Gewährung von Anteilen

Tz. 94

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Die Einbringung der Anteile erfordert die Übertragung des (wirtsch) Eigentums an der Beteiligung auf die übernehmende ausl EU-Kap-Ges nach den jeweils geltenden rechtlichen Bestimmungen des betroffenen Mitgliedstaats (s Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Tz 20.02 unter d). Die Einbringung muss ursächlich auf den Erwerb der Beteiligung an der aufnehmenden Kap-Ges gerichtet sein. Dies entspr auch der Definition des Austauschs von Anteilen gem Art 2 Buchst d der EG-Fusionsrichtlinie. Nicht von § 23 Abs 4 UmwStG erfasst wird daher der echte Tausch von Kap-Beteiligungen oder die Einbringung von Kap-Beteiligungen gegen Verrechnung mit einer Einlageverpflichtung des Einbringenden bei der Übernehmerin aus einem Gründungs- oder Kap-Erhöhungsvorgang.

Tz. 95

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Aus den Rechtsfolgen des § 23 Abs 4 S 1 UmwStG (›...für die Bewertung der neuen Anteile, die der Einbringende ... erhält, ...‹) ergibt sich im Umkehrschluss, dass Gegenleistung für die Einbringung die Gewährung neuer Anteile an der aufnehmenden Kap-Ges sein muss. Dies entspr den Anforderungen an eine Sacheinlage in eine unbeschr stpfl Kap-Ges iSd § 20 Abs 1 UmwStG (s § 20 UmwStG nF Tz 140 ff). Die St-Vergünstigung des § 23 Abs 4 UmwStG umfasst daher nicht die Übertragung von Kap-Anteilen gegen Gewährung von eigenen Anteilen der aufnehmenden Kap-Ges oder im Wege der verdeckten Einlage. Die Ausgabe neuer Anteile kann nur iR einer Sachgründung der aufnehmenden Kap-Ges oder der Sach-Kap-Erhöhung einer bereits bestehenden Kap-Ges erfolgen (s W/M, § 23 UmwStG nF Tz 195).

Tz. 96

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Es stellt sich die Frage, ob es EU-rechtlich zulässig ist, die St-Vergünstigung des § 23 Abs 4 UmwStG von der Gewährung ausschließlich neuer Anteile an der Übernehmerin abhängig zu machen. Nach überwiegender Auff im Schrifttum ist § 23 Abs 4 UmwStG insoweit nicht richtlinienkonform umgesetzt worden, als dort nur die Gewährung neuer Anteile an der aufnehmenden Kap-Ges und nicht auch bereits vorhandener eigener Anteile zur Voraussetzung eines Anteilstauschs gemacht werden (s W/M, § 23 UmwStG Tz 196 mwNachw; H/B, 2. Aufl, § 23 UmwStG Tz 230; Schmitt/Hörtnagl/Stratz, 3. Aufl, § 23 UmwStG Tz 89; Merkert in Bordewin/Brandt, § 23 UmwStG Tz 23; Schoss in Lademann, § 23 UmwStG Tz 59; aA s Thiel, GmbHR 1994, 283). Nach der Definition des ›Austauschs von Anteilen‹ gem Art 2 Buchst d und der Festlegung der Bedingungen eines stneutralen Anteilstauschs in Art 8 der EG-Fusionsrichtlinie ist nur von der Gewährung von Anteilen an der Übernehmerin die Rede. Es wird nicht gefordert, dass es sich um ›neue‹ Gesellschaftsrechte handeln muss. Dieses Erfordernis ist auch für die Sicherstellung der Besteuerung im Inl in den Fällen des § 23 Abs 4 UmwStG regelmäßig nicht vonnöten. Maßgebend ist nämlich, dass die erworbene Beteiligung an der aufnehmenden ausl EU-Kap-Ges an die Stelle der bisher im Inl beim Einbringenden stverstrickten eingebrachten Kap-Beteiligung tritt. Diese stliche Funktion kann aus Sicht des stpfl Einbringenden auch eine Beteiligung einnehmen, die bei der ausl Übernehmerin bereits als eigene Beteiligung vorhanden war. Das Besteuerungsrecht der eingebrachten Beteiligung geht regelmäßig verloren und eine Stpfl der aufnehmenden ausl EU-Kap-Ges ist im Inl grds auch nicht gegeben.

Schließlich ist noch darauf hinzuweisen, dass das sog Tauschgutachten ab 01.01.1999 grds weggefallen ist (s Vor § 20 UmwStG nF Tz 27). Somit fehlt ein ›Auffangtatbestand‹ für die Einbringung unter den Voraussetzungen des § 23 Ab 4 UmwStG gegen Gewährung eigener Anteile an der Übernehmerin. Gerade diese Schwierigkeiten der Anwendbarkeit des Tauschgutachtens sind iRd Gesetzgebung zum StÄndG 1992, welches die Regelungen der EG-Fusionsrichtlinie in das St-Gesetz umgesetzt hat, als Begründung angeführt worden, die Gewährung neuer Anteile für die St-Vergünstigung des § 23 Abs 4 UmwStG zu fordern (s W/M, § 23 UmwStG Tz 195).