Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.5 Gestaltungen zur Vermeidung der Umgliederung

Tz. 38

Stand: EL 70 – ET: 12/2010

Wie bereits erwähnt, führt die Verrechnung eines Negativsaldos beim EK 01 bis EK 03 mit belastetem VEK im wirtsch Ergebnis zur Vernichtung von KSt-Guthaben. Diese Wirkung wird durch die vorherige Umgliederung eines positiven EK 45 nach § 36 Abs 3 KStG verstärkt, aus der weiteres negatives EK 02 neu entsteht (s Tz 26).

Beispiel:

EK 45

EK 40

EK 02

TEUR

TEUR

TEUR

a)	VEK iSd § 47 Abs 1 S 1 Nr 1 KStG 1999 zum 31.12.2000

55

0

0

b)	Umgliederung nach § 36 Abs 3 KStG

./.  55

+  67,5

 ./. 12,5

c)	Zwischensumme

0

67,5

./. 12,5

d)	Umgliederung nach § 36 Abs 4 KStG

./.  12,5

+  12,5

e)	Modifiziertes VEK iSd § 36 KStG

0

55

0

Vermeiden lässt sich die Vernichtung des KSt-Guthabens nur durch die vorherige Leerschüttung der belasteten Teilbeträge des VEK nach den Regeln des alten Rechts (bei kj-gleichem Wj letztmals bei oGA in 2001für 2000 möglich). Zur Schaffung von Ausschüttungspotenzial ist dabei bei frühzeitigem Einsatz noch das Instrumentarium des Leg-ein-hol-zurück-Verfahrens (s § 41 KStG 1999 Tz 70, 71) verwendbar (s Tz 28). Die hierfür erforderliche Einlage des AE muss sich bei einer Kö mit kj-gleichem Wj bis zum 31.12.2000 (bei abw Wj 2000/2001: vor dessen Ablauf) als Erhöhung des ausschüttbaren Gewinns ausgewirkt haben, da die in 2001 (2000/2001) geleisteten Einlagen bereits das stliche Einlagekonto iSd § 27 KStG erhöhen. Wegen eines Sonderfalls, in dem durch eine noch dem KStG 1999 unterliegende vGA ein wegen der Anwendung des § 36 Abs 4 KStG sonst verloren gegangenes KSt-Guthaben gerettet werden kann, s Kamer (DStR 2003, 1963).

Hr-lich ist Gewinn grds nur ausschüttbar, wenn er auch in der Schluss-Bil als Gewinn ausgewiesen ist. Ein Ertragszuschuss in 2000 erhöht unmittelbar den ausgeschütteten Gewinn dieses Jahres. Zu der Frage, ob auch in der Kap-Rücklage (s § 272 Abs 2 Nr 4 HGB) ausgewiesene Einlagen des Wj 2000 bereits zur Finanzierung einer in 2001für 2000 beschlossenen oGA zur Verfügung stehen, oder ob zur Finanzierung einer oGA aus der Kap-Rücklage zunächst diese Rücklage gewinnerhöhend aufzulösen ist (dann könnte erst eine in 2002für 2001 beschlossene oGA daraus finanziert werden) bestehen unterschiedliche Auff. Nach dem rkr Urt, s Urt des FG Köln v 06.03.2003 (EFG 2003, 880, mit Anm Neu) entspricht bei einer GA einer GmbH im Wege des "Leg-ein-hol-zurück-Verfahrens" der Gewinnverteilungsbeschl auch dann den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften, wenn die zuvor gebildete Kap-Rücklage nicht zuvor förmlich zu Gunsten des Bil-Gewinns aufgelöst worden ist. AA s Frotscher (in F/M, § 36 KStG Rn 58), der die vorherige gewinnerhöhende Auflösung der Kap-Rücklage für erforderlich hält. Wir halten an unserer bisherigen aA nicht mehr fest und schließen uns der Auff des FG Köln an. Zu dieser Frage auch s Günkel/Fenzl/Hagen (DStR 2000, 445) und Uhl/Geißelmaier (DStR 2001, 385). Letztere weisen darauf hin, dass das Leg-ein-Hol-zurück-Verfahren nur in den Fällen st-optimal ist, in denen der pers Grenz-St-Satz der AE unterhalb von 44 % liegt. Zusätzliches Ausschüttungspotenzial kann auch durch die Vermögensübertragung bei einer Verschmelzung bzw Spaltung geschaffen werden.

Wegen der Einsetzbarkeit des Leg-ein-Hol-zurück-Verfahrens bei Organschaft s Urt des BFH v 08.08.2001 (GmbHR 2002, 274). Der BFH hat entgegen der früheren Verw-Auff (s Schr des BMF v 25.07.1994, DB 1994, 546) entschieden, dass der Gewinn aus der Auflösung einer bei der OG aus Einlagen des OT gebildenten Kap-Rücklage zur Finanzierung von GA zur Verfügung steht und nicht an den OT über den GAV abzuführen ist. Die Fin- Verw wendet die neue BFH-Rspr an (ebenso hierzu wegen der Übergangsregelung s Schr des BMF v 27.11.2003 (BStBl I 2003, 647). Im einzelnen s § 14 KStG Tz 90.