Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.5.1 Allgemeines

Tz. 57

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Nach § 12 Abs 3 S 2 UmwStG tritt die übernehmende Kö bezüglich eines verbleibenden Verlustabzugs iSd § 10d EStG unter der Voraussetzung in die Rechtsstellung der übertragenden Kö ein, dass der Betrieb oder Betriebsteil, der den Verlust verursacht hat, über den Verschmelzungsstichtag hinaus in einem nach dem Gesamtbild der wirtsch Verhältnisse vergleichbaren Umfang in den folgenden fünf Jahren fortgeführt wird.

UE kann auch aus der BFH-Rspr zur Vererblichkeit von Verlustabzügen bei natürlichen Personen (s Urt des BFH v 22.06.1962, BStBl III 1962, 386; v 17.05.1972, BStBl II 1972, 621; v 16.05.2001, BStBl II 2002, 487; Beschl v 22.10.2003, BStBl II 2006, 4141 des BFH an den GrS v 28.07.2004, BFH/NV 2005, 269; dazu auch s Marx, FR 2005, 617) ein anderes Ergebnis nicht hergeleitet werden. Der BFH (s Urt des BFH v 31.05.2005, BStBl II 2006, 380) führt in seinem oa zur Auslegung des § 12 Abs 3 S 2 UmwStG ergangenen Urt aus, der Streit über die Vererblichkeit von Verlustabzügen sei angesichts der sonderges Regelungslage für den verschmelzungsbedingten Verlustübergang nicht entscheidungserheblich.

§ 12 Abs 3 S 2 UmwStG höhlt wegen der dort genannten Zusatzvoraussetzungen hinsichtlich der Nutzbarkeit eines Verlustabzugs das den §§ 11–13 UmwStG zu Grunde liegende Konzept der Gesamtrechtsnachfolge aus und durchbricht den Grundsatz der Personenidentität für die Verlustabzugsberechtigung (glA s Wisniewski in H/B, 2. Aufl, § 12 UmwStG Rn 63).

Die erstmals durch das UmwStG 1995 eingeführte Regelung ist im Vermittlungsverfahren zum Ges zur Forts der Unternehmens-StRef v 29.10.1997 (BGBl I 1997, 2590) zusammen mit § 8 Abs 4 KStG geändert worden.

Durch das StÄndG 2001 ist der in § 12 Abs 3 S 2 UmwStG enthaltene Begriff ›verbleibender Verlustabzug‹ durch den Begriff ›verbleibender Verlustvortrag‹ ersetzt worden. Nach der amtl Ges-Begr (s BT-Drs 14/6877) handelte es sich dabei um eine redaktionelle Änderung.

Tz. 58

Stand: EL 68 – ET: 03/2010

Mit Beschl des BFH v 18.07.2001 (BStBl II 2002, 27) hat der BFH dem BVerfG die Frage vorgelegt, ob die ersatzlose Streichung des § 12 Abs 2 S 4 UmwStG 1995 durch das Gesetz zur Forts der Unternehmens-StRef v 29.10.1997 (BGBl I 1997, 2590) in verfassungsrechtlich nicht zu beanstandender Weise zustande gekommen ist. Diese Fragestellung betrifft in gleicher Weise den durch dasselbe ÄndG eingefügten § 12 Abs 3 S 2 UmwStG. Nach dem Beschl des BVerfG v 15.01.2008 (s DStR 2008, 556) ist die ersatzlose Streichung des § 12 Abs 2 S 4 UmwStG 1995 idF bis zur Änderung durch Art 3 Nr 4 Buchst a des Ges zur Forts der UntStRef mit dem GG unvereinbar, bleibt aber gültig (sa § 8 Abs 4 KStG Tz 24).

Tz. 59

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

Eine Parallelregelung für den verschmelzungsbedingten Übergang vortragsfähiger Fehlbeträge iSd § 10a GewStG enthält § 19 Abs 2 UmwStG (dazu s § 19 UmwStG [vor SEStEG] Tz 9 ff).

Für Spaltungsfälle finden sich in § 15 Abs 4 UmwStG ergänzende Regelungen (dazu s § 15 UmwStG [vor SEStEG] Tz 150 ff).

Die im Reg-Entw eines StVergAbG (s BT-Drs 15/119) zunächst vorgesehene Streichung des Verlustübergangs bei Verschmelzungen ist nicht Gesetz geworden.

Tz. 60

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

In der Zeit vor dem Inkrafttreten des SEStEG ist § 12 Abs 3 S 2 UmwStG, wie das gesamte UmwStG (s Einf UmwStG (vor SEStEG) Tz 43), nur auf Verschmelzungen von nach § 1 KStG unbeschr stpfl Kö anzuwenden. Dh bei der Verschmelzung zweier ausl in D beschr kstpfl Kap-Ges mit inl BetrSt nach ausl Umwandlungsrecht geht ein noch nicht verbrauchter inl Verlustabzug der übertragenden nicht auf die übernehmende ausl Kap-Ges über. Möglicherweise ergibt sich in diesem Punkt aus europarechtlichen Gesichtspunkten Änderungsbedarf.

Tz. 61

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Der BFH (s Urt des BFH v 12.01.2011, BFH/NV 2011, 1194) hat den Übergang eines Verlustvortrags bei einem BgA iRd Umwandlung eines Regiebetriebs einer Kommune (Abfallwirtschaftsbetrieb) in eine AöR verneint. Dazu auch s Herden/Engel (NWB 2011, 2706).

Auch ein verschmelzungsbedingter Vermögensübergang von einer Kö auf eine GmbH & atypisch Still führt nicht zum Übergang eines verbleibenden Verlustabzugs der Übertragerin. Wie bereits ausgeführt (s Einf UmwStG (vor SEStEG) Tz 52 Fall 3, s § 3 UmwStG nF Tz 11), wird die GmbH & atypisch Still stlich als Pers-Ges behandelt. Sie kann als solche nicht an einer Umwandlung beteiligt sein, dh der Verlustabzug geht ausschließlich auf die GmbH innerhalb der GmbH & atypisch Still über.

Bei der Verschmelzung einer AG oder GmbH auf eine KGaA ist zu beachten, dass dieser Verschmelzungsvorgang als Mischumwandlung zu beurteilen ist (s Vor §§ 11–13 UmwStG (SEStEG) Tz 25), dh

•	die §§ 11–13 UmwStG sind nur insoweit anzuwenden, als das übergehende Vermögen auf die Kdt-Aktionäre der KGaA entfällt. Nur insoweit kann auch ein Verlustabzug nach § 12 Abs 3 S 2 UmwStG übergehen; und
•	die §§ 3–10 UmwStG sind insoweit anzuwenden, als das übergehende Vermögen auf den phG der KGaA entfällt. Insoweit geht ein Verlustabzug nicht über.