Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.5.6 Besonderheiten bei unterjährigem schädlichen Beteiligungserwerb

Ausgewählte Literaturhinweise:

Kutt/Möllmann, Verlustnutzung bei unterjährigem Beteiligungserwerb, DB 2009, 2564;

Neyer, Verlustnutzung nach unterjährigem Anteilserwerb: Verwertungsverbot und Verschonungsregeln, DStR 2010, 1600;

Neyer, Verlustverrechnungsverbot gem § 8c KStG auch für Gewinne im Jahr der Anteilsübertragung? DStR 2011, 654;

Grieser/Faller, Unterjähriger Beteiligungserwerb im Lichte von § 8c KStG und § 10d EStG, DStR 2012, 1007;

Roth, Verlustabzug bei unterjährigem schädlichen Beteiligungserwerb – eine Bestandsaufnahme zu § 8c KStG, Ubg 2012, 300;

Schmid/Mertgen, Organschaft, Zinsschranke und § 8c KStG bei unterjährigem Beteiligungserwerb – eine St-Falle, DB 2012, 1830;

Adrian, Verlustabzug nach § 8c KStG bei unterjährigem Anteilserwerb, StuB 2014, 464;

Adrian/Weiler, Unterjähriger Beteiligungserwerb, Konzernklausel und Stille-Reserven-Klausel – Anm zum Entw eines BMF-Schr zu § 8c KStG, BB 2014, 1303;

Brinkmann, § 8c KStG und Organschaft bei unterjähriger Anteilsveräußerung, StBp 2014, 193;

Suchanek/Trinkaus, Nochmals: Zu den Rechtsfolgen des § 8c KStG bei unterjährigem schädlichen Beteiligungserwerb, FR 2014, 889;

Neyer, Verlustnutzung nach schädlichem Erwerb: Sonderprobleme bei unterjähriger Anteilsübertragung, DStR 2015, 1777;

Seer, Unterjähriger Beteiligungswechsel bei der Organschaft und Verlustabzugsbeschränkung nach § 8c Abs 1 KStG, § 10a S 10 GewStG, FR 2015, 729;

Neyer, Verlustuntergang und Verlustrettung bei unterjähriger Anteilsübertragung, DStR 2018, 2245.

Tz. 150

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Bei einem unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb unterliegt nach der Verw-Auff (s Rn 33 S 1 des BMF-Schr v 28.11.2017) auch ein bis zum Erwerbszeitpunkt eingetretener Verlust der Abzugsbeschränkung nach § 8c Abs 1 KStG. Ein solcher Verlust kann danach weder mit einem im selben Jahr auf die Zeit nach dem Erwerb entfallenden Gewinn verrechnet noch im Wege des Verlustvor- oder -rücktrags genutzt werden (bzgl der Kritik gegen die Ablehnung eines Verlustrücktrags durch die Fin-Verw s Tz 159ff).

Ein bis zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs erzielter Gewinn kann entspr den nachstehend (s Tz 155ff) erläuterten Regeln mit noch nicht genutzten Verlusten verrechnet werden.

Ein unterjähriger Beteiligungserwerb liegt begrifflich nicht vor, wenn die Übertragung zum Ende des Wj der Verlust-Kö erfolgt (s Rn 33 S 4 des BMF-Schr v 28.11.2017; s Tz 148).

Zur Ermittlung des zeitanteiligen Ergebnis s Rn 35 des BMF-Schr v 28.11.2017 sowie s Tz 151ff.

Tz. 151

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Aufteilung des Ergebnisses bei einem unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb

Zur Ermittlung des zeitanteiligen Verlusts ist das Ergebnis des gesamten Wj nach wirtsch Kriterien aufzuteilen. Dies kann gem Rn 35 des BMF-Schr v 28.11.2017 durch einen nach den Regeln eines Jahresabschlusses erstellten Zwischenabschluss auf den Stichtag des schädlichen Beteiligungserwerbs und eine getrennte Eink-Ermittlung für die Zeit vor und nach dem schädlichen Beteiligungserwerb erfolgen. Eine Verpflichtung der Verlust-Kö zur Erstellung eines Zwischenabschlusses besteht aber nicht (glA s Kaminski, StBg 2018, 203, 206; und s Neumann/Heuser, GmbHR 2018, 21, 27, wonach die Fin-Verw die Erstellung eines bisher noch nicht vorhandenen Zwischenabschlusses nicht fordern kann). AA s Schneider/Sommer (FR 2014, 537, 538), die von einer faktischen Verpflichtung zur Erstellung eines Zwischenabschlusses ausgehen.

Rn 35 des BMF-Schr v 28.11.2017 spricht (uE missverständlich) von getrennten Einkommens- (statt uE zutr von getrennten Eink-)Ermittlungen; dazu auch s Tz 25.

Gläser/Zöller (BB 2018, 87, 89) gehen zutr davon aus, dass in der vorzunehmenden Einkommensermittlung außerbilanzielle Korrekturen dem Zeitraum (vor bzw nach dem schädlichen Beteiligungserwerb) zuzuordnen sind, in den der zugrundeliegende Geschäftsvorfall fällt. IE ist es nicht zu beanstanden, wenn dabei für Spenden und Mitgliedsbeiträge iSd § 9 Abs 1 Nr 2 KStG, deren Abzugsfähigkeit von der Höhe des gesamten Einkommens bzw von anderen jahresbezogenen Größen (Summe Umsatz, Löhne und Gehälter) abhängt, der st abzb Anteil für das ganze Jahr ermittelt und auf sämtliche Aufwendungen angewandt wird. Gegen eine solche Vorgehensweise bestehen uE keine Bedenken.

Sofern ein Zwischenabschluss nicht erstellt wird, ist die Aufteilung des Ergebnisses sachlich und wirtsch begründet zu schätzen, zB durch betriebswirtsch Auswertung. Aufgr der fehlenden ges Verpflichtung zur Erstellung eines Zwischenabschlusses gehen Neumann/Heuser (GmbHR 2018, 21, 26) zutr davon aus, dass vergleichbare Berechnungen ebenfalls anerkannt werden. IE besteht nun auch die Möglichkeit für die Fin-Verw, anhand vorliegender betriebswirtsch Auswertungen die Aufteilung des Jahresergebnisses wirtsch begründet zu schätzen (glA s Sommer/Sediqi, FR 2018, 67, 69). Auch eine zeitanteilige Aufteilung des Jahresergebnisses auf die Zeit vor und nach dem schädlichen unterjährigen Beteiligungserwerb ist nach Rn 35 S 3 des BMF-Schr v 28.11.2017 weiterhin möglich, wenn bspw brauchbare Unte...