Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6 Verhältnis der verdeckten Gewinnausschüttung zu anderen Rechtsgebieten und Steuerarten

6.1 Verhältnis zum Handelsrecht

Tz. 600

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Auch im Gesellschaftsrecht gibt es den Begriff der vGA. Dort versteht man unter einer vGA "jede außerhalb der förmlichen Gew-Verwendung vorgenommene Leistung der Gesellschaft aus ihrem Vermögen an einen ihrer Gesellschafter, der keine gleichwertige Leistung ggü steht"; zB s Urt des BGH v 13.11.1995 (DStR 1996, 271); dazu s auch Baumbach/Hueck (GmbHG, § 29 Rz 68 mwN). Ausgangspunkt für das HR ist dabei das Trennungsprinzip. Damit soll die Übertragung von Vermögen aus der Sphäre der Kap-Ges auf den Gesellschafter in die ges vorgesehenen Formen gelenkt werden (GA, Kap-Herabsetzung, Liquidation). Schon seit längerem hat sich eine gewisse Tendenz gezeigt, hr-lich verbotene Rückzahlungen des St-Kap und stliche vGA als im Tatbestand identisch anzusehen (s Wassermeyer, DB 1987, 1113).

Tz. 601

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

StR und Gesellschaftsrecht verbinden mit dem Begriff der vGA allerdings unterschiedliche Zwecke. Gesellschaftsrechtlich geht es vorrangig um den Gläubigerschutz (§§ 30ff GmbHG), den Gleichbehandlungsgrundsatz, die Treuepflicht oder die innergesellschaftliche Kompetenzverteilung; dazu zB s Urt des BGH v 07.04.2003 (DStR 2003, 1309); s Geißler (GmbHR 2003, 394); s Kohlhepp (in Schn/F, § 8 KStG Rn 246). Das StR will dagegen vorrangig die Einkommenserzielung von dessen Verteilung abgrenzen (Besteuerung nach der wirtschaftl Leistungsfähigkeit der Kö; dazu s Tz 4). Dabei ist zB der Gesichtspunkt der Abdeckung des St-Kap oder die Benachteiligung anderer (fremder) Gesellschafter stlich nicht von Belang. Das HR schützt demggü nicht das Vermögen oder seine Veränderung, sondern das St-Kap.

Eine hr-liche vGA liegt nicht vor, wenn kein Schutz erforderlich ist. Insbes bei einer "Ein-Pers-Kap-Ges", aber auch bei Zustimmung aller anderen Gesellschafter müssen die hr-lichen Schutzmechanismen nicht eingreifen (zB s Urt des OLG Hamm v 16.12.1991, DB 1992, 673). Stlich ist in diesen Fällen das "Schutzbedürfnis" vor der vGA jedoch am größten; hier besteht am meisten die Gefahr, dass der AE "seine" Gesellschaft nach dem Motto führt "Die GmbH bin ich". Daraus ergeben sich dann auch die stärksten Anhaltspunkte für das Vorliegen einer stlichen vGA.

Tz. 602

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Auch in den Rechtsfolgen sind HR und StR verschieden:

• Hr-lich hat eine Rückgewähr des rechtswidrig Erlangten zu erfolgen, wenn gegen die Schutzvorschriften verstoßen wurde.
• Stlich kommt es jedoch zu einer Einkommenserhöhung und nicht zu einer Rückgewähr. Die Rückgewähr wird sogar als eigenständiger, von der vGA getrennter Vorgang behandelt; dazu s § 8 Abs 3 KStG Teil D Tz 1701ff und s Kohlhepp (in Schn/F, § 8 KStG Rn 265). Die Einkommenserhöhung führt zu einer höheren Steuerlast der Kap-Ges, was das hr-liche Ziel des Schutzes des St-Kap gerade konterkariert.

Aufgrund der unterschiedlichen Ziele und Rechtsfolgen, die HR und StR mit dem vGA-Begriff verbinden, erscheint eine Auslegung nach einheitlichen Kriterien idR nicht sinnvoll. Dies schließt es aber nicht aus, in Teilbereichen gewisse Übereinstimmungen bei der Begriffsauslegung zu haben (dazu krit aber s Frotscher in F/M, § 8 KStG Rn 20). Frotscher weist allerdings zutr auf das Negativbeispiel "Wettbewerbsverbot" hin, bei dem der BFH zunächst unter Verwendung zivilrechtlicher Begriff zu aus heutiger (stlicher) Sicht unzutr Ergebnissen gekommen ist; dazu s § 8 Abs 3 KStG Teil D Tz 850ff.

Tz. 603

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Stliche vGA stellen idR keinen Verstoß gegen hr-liche Prinzipien dar; die entspr Vorgänge sind deshalb in der H-Bil oftmals (zu Recht) als BA bzw nicht als Ertrag gebucht. Dies gilt auch und vor allem für vGA wegen Verstoß gegen das Rückwirkungsverbot. Dem HR ist zB das Verbot rückwirkender Vereinbarungen völlig fremd; deshalb stellen rückwirkend vereinbarte Vergütungen an einen Ges-GF hr-lich eindeutig BA dar. Verbindlichkeiten aus solchen Verträgen müssen in der H-Bil passiviert werden. Über die Maßgeblichkeit der H-Bil gilt dies auch für die St-Bil. Nicht zuletzt hierin ist die zutr Auff des BFH begründet, dass eine vGA zu einer außerbilanziellen Korrektur führt; dazu s Tz 355ff. Ebenso auch s Kohlhepp (in Schn/F, § 8 KStG Rn 269); aA s Martini/Valta (DStR 2010, 2329), mit Replik Kohlhepp (DStR 2011, 702).

6.2 Abgrenzung der vGA von den Entnahmen

Tz. 604

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Hinsichtlich der Abgrenzung vGA zu Entnahmen ist zunächst zu berücksichtigen, dass die Vorschriften des § 4 Abs 1 und des § 6 EStG auch bei Kö anzuwenden sind und somit grds auch die Regelungen über Entnahmen (s Beschl des BFH v 26.10.1987, BStBl II 1988, 34; s R 7.1 KStR 2015). Bei Entnahmen handelt es sich nach dem Verständnis des EStG um Minderungen des betrieblichen Vermögens für betriebsfremde Zwecke des Stpfl (s § 4 Abs 1 S 2 EStG). Nach R 4.3 (2–4) Abs 2 EStR wird ein WG entnommen, wenn es aus dem betrieblichen oder beruflichen in den privaten oder einen anderen betriebs- oder berufsfremden Bereich übergeht. Eine Entnahme erfordert dabei regelmäßig eine Entnahmehandlung, die von einem Entnahmewillen getrag...