Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.11 Gewerbesteuer bei verdeckten Gewinnausschüttungen

6.11.1 Ebene der ausschüttenden Körperschaft

Tz. 665

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Nach § 7 S 1 GewStG ermittelt sich der Gewerbeertrag aus dem nach den Vorschriften des EStG oder des KStG zu ermittelnden Gewinn aus dem Gew, der bei der Ermittlung des Einkommens zu berücksichtigen ist, vermehrt und vermindert um die Hinzurechnungen und Kürzungen nach §§ 8 und 9 GewStG. Ausgangsgröße für die Ermittlung des Gewerbeertrags bei Kö ist also das kstliche Einkommen (vor Berücksichtigung eines Verlustabzugs iSv § 10d EStG). Somit schlagen vGA iSv § 8 Abs 3 S 2 KStG, die das kstliche Einkommen erhöht haben, auch auf die GewSt der ausschüttenden Kö durch. Tw können sich durch einen vGA-Ansatz bei der GewSt auch gegenläufige Entlastungswirkungen ergeben (zB sind als vGA zu behandelnde Zinsen auf Gesellschafterdarlehen nicht in die Finanzierungsentgelte iSv § 8 Nr 1 GewStG einzubeziehen); hierzu auch s Kohlhepp (in Schn/F, § 8 KStG Rn 238).

Tz. 666

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Die Erhöhung der GewSt durch eine vGA ist durch die Bildung oder Erhöhung einer GewSt-Rückstellung zu berücksichtigen. Der Aufwand aus der Bildung der GewSt-Rückstellung minderte bis zum Jahr 2007 sowohl die KSt als auch die GewSt. Dies ist aber ab dem Jahr 2008 nicht mehr der Fall. Die GewSt ist nach § 4 Abs 5b EStG nämlich eine nicht abzb BA (zur zeitlichen Anwendung des Abzugsverbots s § 52 Abs 12 S 7 EStG idF vor Kroatien-StAnpG). Die Höhe der GewSt auf eine vGA hat somit ab 2008 weder Auswirkungen auf die Höhe der KSt-Rückstellung noch auf die Höhe der GewSt-Rückstellung selbst.

6.11.2 Gewerbesteuerliche Behandlung beim Empfänger einer vGA

Tz. 667

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

Befinden sich die Anteile an der Kö, die eine vGA tätigt, in einem gew BV, führt auch eine vGA zu einer BE. Die gewstliche Behandlung im Betrieb des Empfängers richtet sich nach dessen Rechtsform; es gelten dafür die allgemeinen Grundsätze zur Behandlung erhaltener GA:

• Ist AE eine natürliche Person, ist die erhaltene vGA im Gewinn aus Gew iSv § 7 GewStG mit dem nach § 3 Nr 40 EStG stpfl Teil von 60 % (bis 2008: 50 %) enthalten. Beträgt die Beteiligung zu Beginn des EHZ mind 15 % (bis 2007: 10 %), ist der noch enthaltene stpfl Teil der vGA nach § 9 Nr 2a GewStG zu kürzen. Die vGA ist in diesem Fall beim Empfänger nicht mehr im Gewerbeertrag enthalten. Wird die Mindestbeteiligungsgrenze von 15 % (bis 2008: 10 %) am 01.01. nicht erreicht, kommt eine Kürzung nicht in Betracht. In diesem Fall greift dann allerdings die Hinzurechnungsregelung des § 8 Nr 5 GewStG ein. Dies bedeutet, dass der estlich stbefreite Teil der vGA (40 %; bis 2008: 50 %) hinzugerechnet wird.
• Bei einer Kö als AE ist die erhaltene vGA bereits im kstlichen Einkommen nicht mehr enthalten, da die vGA nach § 8b Abs 1 KStG stfrei ist (Ausn s § 8 Abs 1 S 2ff KStG). 5 % der erhaltenen vGA gelten als nicht abzb Ausgaben. Somit hat die vGA auch den Gewinn aus Gew iSv § 7 S 1 GewStG der Empfänger-Kö nicht erhöht. Für eine Kürzung nach § 9 Nr 2a GewStG ist somit kein Raum. Die 5 %-Pauschale kann nicht Gegenstand der Kürzung sein (s § 9 Nr 2a S 4 GewStG). Dennoch ist es bedeutsam, ob die Empfänger-Kö dem Grunde nach die Voraussetzungen für die Kürzung nach § 9 Nr 2a GewStG erfüllt (Mindestbeteiligung von 15 % am 01.01.; bis 2007: 10 %). Ist dies nicht der Fall, kommt es nämlich zu einer Hinzurechnung nach § 8 Nr 5 GewStG. Die kstlich stbefreite vGA wird dann wieder hinzugerechnet (zu 95 %, also saldiert mit der 5 %-Pauschale des § 8b Abs 5 KStG). Die dargestellten Grundsätze gelten unabhängig davon, ob es sich bei der ausschüttenden Kö um eine inl oder um eine ausl Kö handelt. Statt einer Kürzung nach § 9 Nr 2a GewStG ist bei ausl Kö aber eine Kürzung nach § 9 Nr 7 GewStG zu prüfen (mit tw abw Beurteilung der Mindestbeteiligungsgrenze).