Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.2.4 Einkunftsart/Verfahren/Entstehungszeitpunkt

6.2.4.1 Einkunftsart des Einbringungsgewinns

Tz. 258

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Die Sacheinlage nach § 20 Abs 1 UmwStG ist eine Veräußerung des eingebrachten Vermögens (s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 52ff). Die Besteuerung des hierbei entstehenden Einbringungsgewinns ergibt sich aus den Vorschriften der EinzelSt-Ges, die für den Einbringenden und das st-verhaftete Vermögen gelten.

Der Einbringungsgewinn ist bei der ESt der Einkunftsart zuzurechnen, der die Eink aus der Sacheinlage angehören (dh Eink aus L + F, Gew oder selbständiger Arbeit; einhellige Auff, zB s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 20 UmwStG Rn 411; s Widmann, in W/M, § 20 UmwStG Rn R 745; s Menner, in H/M/B, 5. Aufl, § 20 UmwStG Rn 495).

Beispiel:

Eine freiberufliche Einzelpraxis wird in eine GmbH umgewandelt. Die GmbH übernimmt das Vermögen mit einem Zwischenwert.

Der Praxisinhaber erzielt einen Einbringungsgewinn, der zu den Eink aus selbständiger Arbeit (s § 18 EStG) gehört. Dies ist unabhängig von der Einkunftsart der Kap-Ges und auch von der Tatsache, dass der Gewinn aus der Veräußerung der erhaltenen Anteile den allg Grundsätzen unterliegt (dh Eink aus Gew gem § 17 Abs 1, 7 ggf Abs 6 Nr 1 EStG) fingiert wird.

Zu den Eink eines Einbringungsgewinns aus der Einbringung des BgA einer jur Pers d öff Rechts s § 4 KStG Tz 336; bei Zurückbehaltung unwes WG kommt es zu einer vGA aus dem Gew des BgA (s § 4 KStG Tz 168 und 218f).

6.2.4.2 Verfahrensrecht zum Einbringungsgewinn

Tz. 259

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Die Ermittlung des Einbringungsgewinns ist Teil der Gewinnermittlung für das eingebrachte BV (oder den Restbetrieb), wenn eine natürliche Pers einen Betrieb oder Teilbetrieb einbringt. Der Gewinn aus dem Betrieb wird iRd pers ESt-Veranlagung berücksichtigt (ggf in einer Gewinnfeststellung, wenn für den Betrieb eine gesonderte Feststellung gem § 180 Abs 1 S 1 Nr. 2b AO erfolgt). Gleiches gilt für die Einbringung derartiger Sacheinlagegegenstände bei der KSt durch eine Kö.

Im Fall der Einbringung des BV einer Pers-Ges oder von MU-Anteilen an einer Pers-Ges ist über die Höhe des Einbringungsgewinns im Gewinnfeststellungsverfahren (s § 180 Abs 1 Nr 2a AO; s Menner, in H/M/B, 5. Aufl, § 20 UmwStG Rn 495) zu entscheiden (nicht bei der Veranlagung der einzelnen MU). Das Betriebs-FA entscheidet im Feststellungsverfahren über das Vorliegen, die Höhe, den Entstehungszeitpunkt und die Einkunftsart eines Einbringungsgewinns. Diese Feststellungen sind selbständig und somit auch einzeln anfechtbar (zB s Urt des BFH v 01.03.2018, BStBl II 2018, 587 unter Rn 25 zur gleichen Rechtslage beim Einbringungsgewinn gem § 24 UmwStG). Weitergehende Nachw s Geissler, in H/H/R, § 16 EStG Rn 45). Zur Gewinnfeststellung rechnet auch die Beurteilung über die Tarifermäßigung des Einbringungsgewinns (s Tz 273b) und die Bildung einer § 6b-EStG-Rücklage (s Tz 261a); aber nicht die Bestimmung über den Freibetrag gem § 16 Abs 4 EStG (s Tz 273b). Die Gewinnfeststellung zum Einbringungsgewinn hat Bindungswirkung für die ESt/KSt-Festsetzung des/der an der Einbringung beteiligten MU (s Geissler, in H/H/R, § 16 EStG Rn 45; nicht aber für die GewSt, s Tz 259a). Keine Bindungswirkung besteht jedoch bei der KSt-Festsetzung der übernehmenden Gesellschaft für den Einbringungs-VZ für die Gewinnfeststellung zum Einbringungsgewinn; ebenfalls keine Grundlagenbescheidfunktion hat die ESt-/KSt-Veranlagung für den einbringenden MU der Pers-Ges für die im Gewinnfeststellungsbescheid zu treffende Beurteilung des Einbringungsgewinns (s Urt des BFH v 21.02.2022, BFH/NV 2022, 1157 unter Rn 18).

Im einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellungsverfahren ist auch über den Entnahmegewinn aus der Zurückbehaltung nichtwes WG zu urteilen (s Urt des BFH v 25.09.1991, BFH/NV 1992, 469; s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 20 UmwStG Rn 424; s Menner, in H/M/B, 5. Aufl, § 20 UmwStG Rn 495f).

Wird der gesamte Betrieb der Pers-Ges eingebracht, wird der Einbringungsgewinn bei der Gewinnfeststellung für das letzte Wj der Pers-Ges erfasst (s Urt des BFH v 24.03.1983; BStBl II 1984, 233 unter 1 c) und v 23.01.1986, BStBl II 1986, 623 unter 1). Ist der Einbringungsstichtag der 01.01. eines Jahres, muss für diesen Feststellungszeitraum noch eine Gewinnfeststellung durchgeführt werden (die als einzigen Geschäftsvorfall den Einbringungsvorgang und die Ermittlung des Einbringungsgewinns zum Gegenstand hat, s Urt des BFH v 29.04.1993, BStBl II 1993, 666).

Auch bei der Sacheinlage einzelner MU-Anteile (oder Teilen von MU-Anteilen) an einer weiter bestehenden Pers-Ges oder der Einbringung von Bruchteilen an MU-Anteilen ist ein Einbringungsgewinn in die Gewinnfeststellung der Pers-Ges aufzunehmen, deren Anteile eingebracht werden (s Urt des BFH v 25.08.2010, BFH/NV 2011, 258 unter II. 1. c). In die Gewinnfeststellung gehört im Fall der Einbringung des gesamten MU-Anteils auch die Festlegung des stlichen Einbringungsstichtags, dh des Zeitpunkts, bis zu dem der einbringungsbedingt ausgeschiedene MU beteiligt war, als Besteuerungsgrundlage iSd § 180 Abs 1 Nr 2a AO. Hat die Pers-Ges nämlich ein vom Kj abw Wj, ist der Einbringungsgewinn im VZ ...