Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.2.7.2 Darlehensforderung wird erst später wertlos

Tz. 1098

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Erfolgt die Darlehensgewährung an den Gesellschafter zwar ohne Sicherheiten, ist die Forderung aber zunächst noch werthaltig, kommt eine Ausbuchung der Forderung im Jahr der Darlehensgewährung an den Gesellschafter nicht in Betracht. Somit besteht in diesem Jahr auch kein Ansatzpunkt für eine (außerbilanzielle) Korrektur nach § 8 Abs 3 S 2 KStG (mangels Auswirkung auf den Unterschiedsbetrag iSv § 4 Abs 1 S 1 EStG). Die Darlehensgewährung wird also in diesen Fällen trotz der fehlenden Sicherheit grds anerkannt; eine sofortige Umqualifizierung der Darlehensauszahlung in eine GA kommt nicht Betracht. Auch eine Leistung iSv § 27 KStG und ein Zufluss beim Gesellschafter kann in diesem Fall im Jahr der Darlehensgewährung noch nicht vorliegen (s Urt des BFH v 14.07.2004, BStBl II 2004, 1010; dieses Urt ist zwar noch zum Anrechnungsverfahren ergangen, es ist aber dennoch auch auf die aktuelle Rechtslage übertragbar).

Wird die Darlehensforderung später (mangels vereinbarter Sicherheiten) wertlos, ist in der H-Bil der Gesellschaft zwingend eine Tw-Abschr vorzunehmen. In der St-Bil ist eine solche Tw-Abschr seit 2009 auch bei voraussichtlich dauernder Wertminderung nicht mehr zwingend; es besteht ein Wahlrecht (das "kann" in § 6 Abs 1 Nr 2 S 2 EStG wird im zeitlichen Anwendungsbereich des BilMoG auch als "kann" ausgelegt; s Schr des BMF v 12.03.2010, BStBl I 2010, 239 Rn 15). Solange von diesem Wahlrecht dadurch Gebrauch gemacht wird, dass in der St-Bil auf eine Tw-Abschr verzichtet wird, besteht mangels Gewinnauswirkung weiterhin kein Ansatzpunkt für eine Einkommenskorrektur nach § 8 Abs 3 S 2 KStG. Wird die Tw-Abschr in einem späteren Jahr dann doch noch vorgenommen oder wird auf die Darlehensforderung verzichtet, ist in diesem Jahr die Einkommenskorrektur durchzuführen (= Jahr der Aufwandsbuchung); s Urt des BFH v 08.10.2008 (BStBl II 2011, 62). In diesem Jahr ergibt sich dann eine außerbilanzielle Korrektur. S dazu auch Urt des FG München v 11.12.2017 (DStRE 2019, 279)).

Tz. 1099

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Der Abfluss der vGA bei der Gesellschaft (wichtig für die Prüfung der Einlagenrückgewähr nach § 27 KStG) und der Zufluss beim Gesellschafter liegen in diesen Fällen regelmäßig in einem anderen Jahr als dem Jahr der Tw-Abschr. Auch wenn die oben dargestellte Tw-Abschr in der St-Bil durchgeführt wird, ist das Jahr der Einkommenskorrektur nach uE zutr Rspr des BFH nicht gleichzeitig das Abfluss-/Zuflussjahr; s Urt des BFH v 14.07.2004 (BStBl II 2004, 1010). Der BFH nimmt einen Mittelabfluss erst dann an, wenn die Gesellschaft endgültig auf ihren Darlehensanspruch gegenüber ihrem Gesellschafter verzichtet; die Abschr einer Forderung kann nicht als konkludenter Verzicht ausgelegt werden. Allerdings können andere Umstände zur Annahme eines konkludenten Verzichts führen (zB fehlende Tilgungsbeiträge und unterlassene Auszahlung und Verbuchung der Zinsen; dazu s Urt des BFH v 14.03.1990, BStBl II 1990, 795). Eine solche Eignung ist vorliegend nämlich unabhängig davon gegeben, dass zur Annahme eines Zuflusses beim AE noch ein formeller Verzicht notwendig ist.

Ob es tats zu einem solchen Mittelabfluss noch kommt, hat im Übrigen auf die Frage der Einkommenskorrektur nach § 8 Abs 3 S 2 KStG keine Auswirkung. Das Tatbestandsmerkmal der vGA, dass der Vorgang beim Gesellschafter die Eignung zur Auslösung eines sonstigen Bezugs haben muss (grds dazu s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 153ff) steht dem nicht entgegen; s Urt des BFH v 08.10.2008 (BStBl II 2011, 62) und s Beschl des BFH v 21.07.2011 (BFH/NV 2011, 2116).