Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.4.4.9 Auftragsforschung (§ 68 Nr 9 AO)

Ausgewählte Literaturhinweise:

Augsten, Neue stliche Behandlung der Forschungseinrichtungen, Stiftung & Sponsoring, Nr 6/99 S 21;

Strahl, Stliche Konsequenzen der Verwertung von Forschungs- und Entwicklungsergebnissen durch Hochschulen und gemeinnützige Forschungseinrichtungen, DStR 2000, 2163;

Strahl, Rechtliche Verselbständigung wirtsch Aktivitäten von gemeinnützigen Forschungsinstitutionen, FR 2005, 1241,

Strahl, Gemeinnützigkeit im Forschungsbereich – Chance und Korsett, FR 2006, 1012,

Strahl, Stliche Begünstigung von Forschungseinrichtungen, DStR 2007, 1468.

Tz. 244

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Nach § 68 Nr 9 S 1 AO sind ZwB diejenigen "Wissenschafts- und Forschungseinrichtungen, deren Träger sich überwiegend aus Zuwendungen der öff Hand oder Dritter oder aus der Vermögensverwaltung finanziert".

Zum Begriff der Wissenschafts- und Forschungseinrichtung s Schr des BMF v 22.09.1999 (BStBl I 1999, 944). Danach bestehen für die Anwendung des § 68 Nr 9 AO keine Unterschiede zwischen Wissenschaftseinrichtungen und Forschungseinrichtungen (s Schr des BMF v 22.09.1999, BStBl I 1999, 944, Einleitung, Abs 3). Die Förderung von Wissenschaft und Forschung muss satzungsmäßiger Zweck sein.

Fördert die Kö satzungsmäßig auch andere st-begünstigte Zwecke, muss in der tats Geschäftsführung die Forschungstätigkeit die Förderung der anderen st-begünstigten Zwecke überwiegen (s Schr des BMF v 22.09.1999, BStBl I 1999, 944, Rn I/1). Maßstäbe hierfür nennt das BMF nicht; in Betracht kommen uE insbes die jeweiligen Einnahmen oder der Personaleinsatz in beiden Bereichen. Überwiegt die Forschungstätigkeit nicht, kann der Träger der Einrichtung nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG gleichwohl stbefreit sein und die Auftragsforschung lediglich einen stpfl wG darstellen (§ 64 AO).

Diese "Überwiegensgrenze" hat uE keine ges Grundlage. In § 68 Nr 9 S 1 AO ist eine derartige Abgrenzung des Begriffs der Wissenschafts- und Forschungseinrichtung nicht enthalten. Sie kann auch nicht aus der erforderlichen überwiegenden Finanzierung aus Drittzuwendungen und aus Vermögensverwaltung abgeleitet werden. Die Finanzierungsart der Tätigkeit der Einrichtungen besagt nichts über die Art und den Umfang der Tätigkeit selbst.

Die "Überwiegensgrenze" ist uE endgültig mit dem In-Kraft-Treten des § 5 Abs 1 Nr 23 KStG fraglich geworden. Diese Vorschrift befreit die Auftragsforschung öff-rechtlicher Wissenschafts- und Forschungseinrichtungen von der KSt, ohne dass die Finanzierungsfrage eine Rolle spielt. Bei Wissenschafts- und Forschungseinrichtungen ist uE davon auszugehen, dass § 5 Abs 1 Nr 23 KStG Vorrang vor § 68 Nr 9 AO hat (s Tz 3 zu § 5 Abs 1 Nr 23).

Tz. 245

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Träger der Einrichtung ist die Kö, die diese Einrichtung betreibt (s Schr des BMF v 22.09.1999, BStBl I 1999, 944 Rn II; dort werden als Bsp Verein und GmbH genannt). Die amtl Ges-Begr (s BT-Drs 13/4839, 89) stellt zutreffender auf Forschungseinrichtungen ab, die Kö iSd § 1 KStG sind und nennt alle in Betracht kommenden Fälle: GmbH, Vereine, Stiftungen sowie – insoweit seit dem In-Kraft-Treten des § 5 Abs 1 Nr 23 KStG überholt – gemeinnützige BgA von jur Pers d öff Rechts. Selbständige Forschungs-Kö sind auch die privatrechtlich organisierten Institute "an" einer Hochschule (s Schr des BMF v 17.04.1997, DB 1997, 909, zur USt).

Tz. 246

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Der Träger, dh die die Forschungseinrichtung betreibende Kö muss sich überwiegend aus Zuwendungen der öff Hand oder Dritter oder aus der Vermögensverwaltung finanzieren. Ggü zu stellen sind (hierzu s Schr des BMF v 22.09.1999, BStBl I 1999, 944 Rn III/1, 2 und IV/4, letzter S)

a)	einerseits die Zuwendungen von dritter Seite (öff Hand oder Dritte); Zuwendungen sind nur unentgeltliche Leistungen wie Projektförderung (ausdrücklich s Schr des BMF v 22.09.1999, BStBl I 1999, 944, Rn IV/4, 1. Abs), Spenden, echte Mitgliedsbeiträge sowie der Überschuss aus Vermögensverwaltung,
b)	andererseits die übrigen Einnahmen der Kö (insbes aus der Auftragsforschung iSd § 68 Nr 9 S 2 AO sowie aus den Tätigkeiten, die gem § 68 Nr 9 S 3 AO stpfl wG sind, zB aus Projektträgerschaften).

Ebenso s Urt des BFH v 04.04.2007 (BStBl II 2007, 631), danach finanziert sich eine Forschungseinrichtung nicht überwiegend aus Zuwendungen iSd obigen Buchst a, wenn die Einnahmen aus Auftrags- oder Ressortforschung mehr als 50 % der gesamten Einnahmen betragen. Nach den Grundsätzen dieses BFH-Urt ist unter Berücksichtigung der Umstände des Einzelfalls zu prüfen, ob sich die Auftragsforschung von der st-begünstigten Tätigkeit trennen lässt (s AEAO Nr 17 zu § 68 Nr 9). S auch BFH-Urt v 26.09.2019, DStR 2019, 2586. Danach kommt es für die Finanzierung des Trägers einer Wissenschafts- und Forschungseinrichtung iSd § 68 Nr 9 AO auf den Mitteltransfer an, der ihm ohne Gegenleistung zufließt. S hierzu auch FG Sn, Urt v 14.01.2020, DStRE 2020, 1437, Rev eingelegt (Az BFH: V R 5/20).

Im Einzelnen:

• Zuwendungen der öff Hand liegen auch dann vor, wenn eine Forschungseinrichtung staatliche Zuwendungen erhält, weil ihre Tät...