Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.9.3 Weitere Einzelfragen

Tz. 643

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Bei ausl AE, deren Kap-Erträge im Inl nicht zu besteuern sind oder bei denen der inl Besteuerungsanspruch durch den St-Abzug abgegolten ist (s § 50 Abs 2 EStG, § 32 Abs 1 Nr 2 KStG), muss die KapSt grds zwingend nacherhoben werden. Dies gilt unabhängig von der Einführung der AbgeltungSt ab 2009 (also auch in den Jahren bis 2008). Ist der AE (MG) im Ausl ansässig, wird das FA idR die inl Kap-Ges (TG) durch Haftungsbescheid in Anspruch nehmen. Darin kann wegen der Erschwernisse bei der Durchsetzung eines St-Anspruchs im Ausl kein Ermessensfehlgebrauch gesehen werden, auch wenn das FA nicht zuerst versucht hat, bei dem im Ausl ansässigen AE die St anzufordern (s Urt des FG Hessen v 21.04.1994, EFG 1995, 393).

Tz. 644

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Auch wenn der AE beschr stpfl ist und ein DBA einen ermäßigten AbzugSt-Satz vorsieht, ist grds der volle KapSt-Abzug vorzunehmen (s Schr des BMF v 28.04.2003, BStBl I 2003, 292, Tz 11); die zu viel entrichtete KapSt ist auf Antrag zu erstatten (s § 50d Abs 1 S 1 und 2 EStG). Für Ausschüttungen der dt TG an die EU-MG wird jedoch die KapSt auf Antrag nach § 43b EStG (für Ausschüttungen, auf die das Halbeink-Verfahren bzw Teileink-Verfahren anzuwenden ist) nicht erhoben. Auch für MG außerhalb der EU ist der volle KapSt-Abzug nicht mehr zwingend vorgeschrieben. Von der inländischen TG ist die KapSt nach § 50d Abs 2, 3 EStG unter bestimmten Voraussetzungen nur noch mit dem ermäßigten vH-Satz einzubehalten und abzuführen, wie er sich aus dem DBA mit dem betr Gläubigerstaat ergibt, sofern das BZSt die Voraussetzungen der Ermäßigung oder Freistellung bescheinigt. Hinsichtlich des vom BZSt durchzuführenden Erstattungs- oder Freistellungsverfahrens auf Grund eines Freistellungsbescheids vgl im Einzelnen Merkblatt des BMF v 07.05.2002 (BStBl I 2002, 521). Zum Ausschluss der KapSt-Erstattung gem § 50d Abs 1a EStG 1990/1994 und § 42 AO s Urt des BFH v 20.03.2002 (DStRE 2002, 1068). Hierzu auch s Beschl des BFH v 23.10.2002 (GmbHR 2003, 308).

Tz. 645

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Die Höhe des KapSt-Satzes (25 % oder 33 1/3 %, s § 43a Abs 1 Nr 1 EStG) hängt davon ab, wer die KapSt trägt. Der erhöhte St-Satz von 33 1/3 % bzw 25 % ist anzuwenden, wenn die Kap-Ges die KapSt (für die vGA) übernimmt.

Wird die KapSt von der Gesellschaft übernommen bzw getragen, liegt in der Übernahme der KapSt grds eine zus Ausschüttung und damit eine weitere vGA vor (s Urt des BGH v 03.03.1993, HFR 1994, 41). Dies gilt aber nicht unwiderlegbar. Für die Annahme einer zus vGA muss der Wille erkennbar sein, dass dem Gesellschafter die (verdeckte) Ausschüttung in voller Höhe zufließen und er hierauf keine KapSt zahlen soll. Liegt keine Vereinbarung vor, muss eine Einigung darüber, wer die KapSt trägt, spätestens bis zur Bestandskraft des Bescheids über die Nacherhebung der KapSt erfolgen. Nach dem Urt des BFH v 25.09.1970 (BStBl II 1971, 53) sind bei einer vGA die Eink des Gesellschafters nur dann um die KapSt zu erhöhen, wenn die Gesellschaft die KapSt tats übernommen hat (ebenso s Urt des BGH v 03.03.1993, HFR 1994, 41). Maßgeblich ist danach die tats Handhabung, wenn keine ausdrückliche Vereinbarung zwischen Gesellschaft und Gesellschaftern vorliegt. Von einer Übernahme der KapSt durch die Gesellschaft ist nicht auszugehen, wenn

•	die KapSt zwar von der Gesellschaft gezahlt, aber sofort dem Verrechnungskonto des Gesellschafters belastet wird oder
•	die Gesellschaft nach Bezahlung der KapSt sogleich (nicht erst iRd späteren Bil-Erstellung) einen Rückforderungsanspruch gegen den Gesellschafter geltend macht und auf diesen Anspruch auch später nicht verzichtet (s Urt des BFH v 25.09.1970, BStBl II 1971, 53).

Tz. 646

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Hat der Gesellschafter die KapSt tats nicht zu erstatten, dann ist die von der Kap-Ges übernommene KapSt zus in die vGA einzubeziehen, dh sie erhöht den Ansatz der vGA sowohl iRd Einkommensermittlung der Kap-Ges als auch bei der Erfassung beim AE.

Die KapSt beträgt in den Fällen der Übernahme durch die Kap-Ges 33 1/3 % (ab 2009) bzw 25 % (bis 2008) des Nettobetrages der vGA. Sie erhöht auch die Einnahmen des Gesellschafters nach § 20 Abs 1 Nr 1 EStG. Zusätzlich zur KapSt ergibt sich noch eine Belastung aus der Entrichtung des SolZ (5,5 %). Auch insoweit erhöht sich die vGA bei Übernahme der KapSt durch die Gesellschaft.

Beispiel:

Bei einer Bp der X-GmbH wird eine vGA (die der Teileink-Besteuerung unterliegt) zu Gunsten des Gesellschafters Y iHv 50 000 EUR aufgedeckt. Folgende Möglichkeiten für den KapSt-Abzug ergeben sich:

1.	Keine Nacherhebung der KapSt, da die vGA beim AE Y iR einer Korrektur der Veranlagung zur ESt erfasst wird.
2.	Die ESt-Veranlagung des Y kann nicht mehr berichtigt werden. In diesen Fällen wird die KapSt durch das FA von der Gesellschaft nacherhoben. Die Gesellschaft will den St-Abzug nicht übernehmen, sondern ihn sich vom Gesellschafter Y erstatten lassen (tats Durchführung und Nachweis wird unterstellt). Die KapSt beträgt dann 25 ...