Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.9.5 Vertragsänderungen

Tz. 1172

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Für die Beurteilung der Angemessenheit der Gewinnverteilung kommt es darauf an, ob der Gewinnverteilungsschlüssel im Zeitpunkt der Vereinbarung (also bei Begr der stillen Beteiligung) angemessen war. Die vereinbarte Gewinnverteilung bleibt auch dann maßgebend, wenn sich die Ertragslage in der Folgezeit günstiger oder ungünstiger als erwartet entwickelt.

Tritt allerdings eine so nachhaltige grundlegende Änderung der Verhältnisse ein, dass auch bei einer stillen Gesellschaft mit gesellschaftsfremden Pers eine Änderung der Gewinnverteilung vorgenommen werden würde, muss auch bei stiller Beteiligung eines GmbH-Gesellschafters oder einer diesem nahe stehenden Pers eine Korrektur vorgenommen werden. Es ist davon auszugehen, dass die GmbH einen Vertrag mit einem fremden stillen Gesellschafter fristgerecht kündigen würde. Bei nachhaltiger und grundlegender Verbesserung der Ertragslage des Unternehmens besteht ohne Änderung der Gewinnverteilung deshalb ab dem Ablauf der Kündigungsfrist die Gefahr, dass Teile des Gewinns als vGA behandelt werden.

In der Praxis kann es sich deshalb empfehlen, die Gesellschaft vertraglich auf eine bestimmte Zeit ohne ordentliche Kündigungsmöglichkeit zu vereinbaren. Während dieses Zeitraums wären Änderungen der Gewinnverteilung dann auf jeden Fall ausgeschlossen.

Tz. 1173

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Eine vGA kann anzunehmen sein, wenn sich eine Kap-Ges trotz zu ihrem Nachteil geänderter Verhältnisse und trotz rechtl bestehender Möglichkeit nicht von einer typisch stillen Gesellschaft mit ihrem beherrschenden Gesellschafter löst, sei es durch Kündigung oder durch den Einwand des Wegfalls der Geschäftsgrundlage; s Urt des BFH v 05.02.1986 (BFH/NV 1986, 563).

Beispiel:

Zwischen der L-GmbH und ihrem beherrschenden Gesellschafter L besteht seit Gründung der GmbH vor etlichen Jahren ein stilles Gesellschaftsverhältnis. Dieses war zunächst für die Dauer von drei Jahren fest geschlossen; danach bestand eine Kündigungsmöglichkeit mit einer Frist von sechs Monaten zum Ende des Geschäftsjahres. Der stille Gesellschafter war am Gewinn und Verlust der GmbH zu 30 % beteiligt. Im Laufe der Jahre entwickelte sich der Geschäftsbetrieb der GmbH überaus positiv, was jedoch nicht auf den Wertbeitrag des stillen Gesellschafters zurückzuführen war. Dem stillen Gesellschafter wurden daraufhin jährliche Gewinnanteile zugewiesen, die tw weit über der Höhe seiner früheren Einlage lagen. Seit Begr der stillen Gesellschaft hatten die Beteiligten mehrere Änderungen in dem Vertrag über die stille Beteiligung vorgenommen, die Gewinnverteilung jedoch jeweils unangetastet gelassen.

Lösung:

Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter hätte die aus der Zeit der Gründung der GmbH herrührende Gewinnverteilung nicht ohne erneute Prüfung der Angemessenheit vereinbart und fortgesetzt. Bei Dauerschuldverhältnissen, zu denen auch (stille) Gesellschaften gehören, kann die dem Vertragsabschluss folgende Entwicklung der Verhältnisse nicht außer Betracht bleiben. Eine vGA kann anzunehmen sein, wenn sich die Kap-Ges trotz rechtl bestehender Möglichkeit nicht von dem Vertragsverhältnis löst. Hierbei ist sowohl die Kündigung des Vertragsverhältnisses denkbar als auch der Einwand des Wegfalls der Geschäftsgrundlage.

Im vorliegenden Sachverhalt wäre es angebracht gewesen, zumindest bei den späteren Vertragsänderungen die aus dem Gründungsstadium der GmbH stammende Gewinnverteilung für die stille Gesellschaft zu überprüfen und auf eine Berücksichtigung des erheblich gestiegenen Wertbeitrags der GmbH in der stillen Gesellschaft hinzuwirken.

Tz. 1174

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Bei Dauerschuldverhältnissen wie zB einer stillen Gesellschaft ist lfd auf die Überprüfung der Angemessenheit der Entgelte zu achten. Auch bei zunächst angemessenen Entgelten kann sich durch eine Veränderung der Verhältnisse im Lauf der Zeit eine Unangemessenheit und damit eine vGA ergeben.