Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7 Mehr- und Minderabführungen bei Organgesellschaften (§ 27 Abs 6 KStG)

Ausgewählte Literaturhinweise:

Rödder/Schumacher, UntStFG: Wes Änderungen des verkündeten Gesetzes gegenüber dem Reg-Entw, DStR 2002, 105;

Dötsch/Pung, Richtlinienumsetzungsgesetz: Die Änderungen des EStG, des KStG und des GewStG, DB 2005, 10;

Schumacher, Übertragung von Beteiligungen an OG und die "vorvertragliche Zeit" iSd § 14 Abs 3 KStG, DStR 2005, 310;

Dötsch/Pung, Minder-und Mehrabführungen bei Organschaft – Zur Abgrenzung zwischen § 14 Abs 3 und § 14 Abs 4 KStG, DK 2008, 150;

Dötsch, Minder- und Mehrabführungen mit Verursachung in organschaftlicher Zeit – Bildung und Auflösung stlicher AP zur Organbeteiligung nach Inkrafttreten des § 14 Abs 4 KStG idF des JStG 2008, Ubg 2008, 117;

Reiß, Stliche Einkommenszurechnung, hr-liche Gewinnabführung und stliche AP iR einer Organschaft – München locuta, causa finita? DK 2008, 9;

von Freeden/Lange, Der Ertragszuschuss im kstlichen und gewstlichen Organkreis, WPg 2016, 697;

Liedgens/Himmer, Die Einlagenlösung für organschaftliche Minder- und Mehrabführungen nach dem KöMoG-E, DB 2021, 1221;

Müller, Abkehr von organschaftlichen AP, NWB 2021, 1374.

7.1 Allgemeines, Rechtsentwicklung

Tz. 230

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

§ 27 Abs 8 KStG idF des StSenkG regelte die Behandlung von Mehr- und Minderabführungen bei OG und war die Nachfolgevorschrift von § 37 Abs 2 KStG 1999 (s § 37 KStG 1999 Tz 9–23). Durch das UntStFG wurde die Vorschrift (jetzt § 27 Abs 6 KStG) nochmals neu gefasst. Eine weitere Änderung hat § 27 Abs 6 S 4 KStG durch das EURLUmsG v 09.12.2004 (BGBl I 2004, 3310) erfahren. Durch das JStG 2008 schließlich wurden die früheren S 2–4 des § 27 Abs 6 KStG wegen Verlagerung in den neuen § 14 Abs 4 KStG gestrichen. IRd KöMoG wurde dem § 27 Abs 6 KStG ein S 2 angefügt, der das Verhältnis des (Direkt-)Zugriffs auf das stliche Einlagekto aufgrund organschaftlicher Mehrabführungen zu tats Leistungen iSd § 27 Abs 1 S 3 KStG regelt.

Tz. 231

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

§ 37 Abs 2 KStG 1999 war lückenhaft. Die Vorschrift regelte nur den Fall, in dem beim OT in einem nach dem 31.12.1976 endenden Wj ein aktiver AP zu bilden war. Weitere Fallgruppen hatte die Fin-Verw im Wege der Lückenausfüllung durch Erl (s Schr des BMF v 10.01.1981, BStBl I 1981, 44 und v 28.10.1997, BStBl I 1997, 939) geregelt (s § 37 KStG 1999 Tz 11 und Tz 22b).

§ 27 Abs 6 KStG geht dadurch, dass bei Mehrabführungen die Verringerung des Einlagekto nicht auf dessen positiven Bestand beschr ist, sondern auch zu einem Negativbestand führen kann, über den Regelungsinhalt des § 37 Abs 2 KStG 1999 hinaus und erfasst auch den Fall, in dem in organschaftlicher Zeit die Mehrabführung der Minderabführung vorausgeht und beim OT ein passiver AP zu bilden ist.

Tz. 232

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§ 27 Abs 6 KStG regelt die stliche Behandlung von in organschaftlicher Zeit verursachten Mehr- und Minderabführungen auf der Ebene der OG. Die Parallelregelung für die stliche Behandlung beim OT findet sich in dem durch das JStG 2008 eingefügten § 14 Abs 4 KStG. Dieser sah vor, dass für Minder- und Mehrabführungen, die ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben, in der St-Bil des OT ein besonderer aktiver oder passiver AP zu bilden ist; das System der AP wurde iRd KöMoG mit erstmaliger Wirkung für nach dem 31.12.2021 erfolgte Minder- und Mehrabführungen durch die sog Einlagelösung ersetzt. Hiernach sind in organschaftlicher Zeit verursachte Minderabführungen der OG als Einlage durch den OT und entspr Mehrabführungen als Einlagenrückzahlung zu behandeln. Weiter s § 14 KStG Tz 1024ff.

Tz. 233

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Wenn § 27 Abs 6 KStG in organschaftlicher Zeit verursachte Minder- und Mehrabführungen dem stlichen Einlagekto der OG zuordnet, liegt dem die Fiktion einer Doppelmaßnahme (Führ-ab-Hol-zurück) zugrunde. Das KStG arbeitet mit der Unterstellung, die OG habe zunächst ihren vollen Gewinn an den OT abgeführt und dieser habe den zur Bildung der Rücklage benötigten Betrag wieder in die OG eingelegt.

Tz. 234

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Es verwundert, dass das KStG bis zum Inkrafttreten des KöMoG bei einer in organschaftlicher Zeit verursachten Minder- und Mehrabführung nur auf der Seite der OG konsequent die Behandlung wie eine stliche Einlage bzw eine Einlagenrückgewähr anordnet. Auf der Ebene des OT schrieben früher die KStR (R 59 KStR 1995, R 63 KStR 2004) und seit seiner Einf durch das JStG 2008 der § 14 Abs 4 KStG vor, dass iH einer organschaftlich verursachten Minder- bzw Mehrabführung in der St-Bil des OT ein aktiver bzw passiver AP neben der Organbeteiligung auszuweisen ist (dazu s § 14 KStG Tz 1024ff). Wegen der Kritik s Dötsch (Ubg 2008, 117). Aber selbst auf OG-Ebene fingierte § 27 Abs 6 KStG nicht das Vorliegen einer Einlage, sondern regelt nur eine Erhöhung des Einlagekto um den Betrag der Minderabführung, was für die Anwendung des Realisationsersatztatbestands nach § 22 Abs 1 S 6 Nr 3 UmwStG von Bedeutung sein kann (s Lornsen-Veit, in E/S, 3. Aufl, § 27 KStG Rn 116). Mit der Umsetzung der sog Einlagenlösung durch § 14 Abs 4 KStG idF des KöMoG ist dieser Widerspruch behoben, da sich Minder- u...