Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7.2 Möglichkeiten der Verlustverrechnung

Tz. 502

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Es ist zu berücksichtigen, dass das Thema "Verlustverrechnung" nicht nur das Kj bzw den VZ übergreifenden Verlustabzug betrifft, sondern auch den Ausgleich von positiven und negativen Eink innerhalb eines VZ.

Tz. 503

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Die nachfolgenden Ausführungen betreffen hauptsächlich den Verlustausgleich bei einem einzigen St-Subjekt. Daneben kann innerhalb eines Konzerns bzw zwischen einer MG und TG ein Verlustausgleich auch personenübergreifend in folgenden Formen in Betracht kommen (dazu s Kessler, FR 2011, 754):

• uneingeschr Saldierung von Gewinnen und Verlusten innerhalb des Konzerns ("direkte Verlustkompensation");
• Bei einem Verlust der TG kann dies auf der Ebene der MG zu einer Tw-Abschr, einem Veräußerungsverlust oder einem Liquidationsverlust führen ("indirekte Verlustkompensation").

7.2.1 Verlustverrechnung innerhalb eines Veranlagungszeitraums

Tz. 504

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Streng genommen stellt auch der Abzug von BA, WK und sonstigen Aufwendungen von den stpfl BE/Erträgen eine Form der Verlustverrechnung dar.

Beispiel:

Bei der X-GmbH ergibt sich im Wj 01 aufgrund der Tw-Abschr eines Grundstücks ein Aufwand iHv 100 Mio EUR. Insges hat sich bei der X-GmbH im Wj 01 jedoch ein Gewinn iHv 101 Mio EUR ergeben.

Lösung:

Innerhalb des Wj 01 kann der (isoliert) eingetretene Verlust uneingeschränkt (insbes ohne Anwendung der Mindestbesteuerung nach § 10d Abs 2 S 1 EStG) mit dem übrigen Gewinn iHv 101 Mio EUR verrechnet werden.

Tz. 505

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In dem Zusammenhang ist zu berücksichtigen, dass das Abzugsverbot für Tw-Abschr nach § 8b Abs 3 KStG und die Zinsschranke iSd § 4h EStG und § 8a KStG in gewisser Weise auch eine Verlustabzugsbeschränkung darstellen. Denn in vielen Fällen macht es keinen Unterschied, ob man sofort den BA- bzw WK-Abzug einschränkt oder erst bei der Verlustverrechnung ansetzt (s Wassermeyer, FR 2011, 752).

Tz. 506

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Landläufig wird der Begriff "Verlust" jedoch als das saldierte negative Ergebnis von BE bzw Erträgen auf der einen Seite und abzb BA, WK bzw sonstigen Aufwendungen auf der anderen Seite verstanden. Mit dem hier verwendeten Begriff "Verlust" ist jedoch nicht der in der H-Bil oder St-Bil ausgewiesene Verlust, sondern es sind idR die negativen stlichen Eink gemeint. Bei Zugrundelegung dieser Definition eines Verlusts kann innerhalb des gleichen VZ beim gleichen St-Subjekt eine Verlustverrechnung auf folgende Weise erfolgen:

• Verrechnung von positiven und negativen Eink bei unterschiedlichen Eink-Arten;
• Verrechnung von positiven und negativen Eink bei gleichen Eink-Arten, zB bei mehreren Wj, die in einem VZ enden

7.2.1.1 Verlustverrechnung zwischen unterschiedlichen Einkunftsarten

Tz. 507

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Diese Möglichkeit der Verlustverrechnung kommt bei Kap-Ges nicht in Betracht, da eine Kap-Ges nach § 8 Abs 2 KStG nur Eink aus Gew erzielt. Das gilt entspr für unbeschr stpfl Kö iSd § 1 Abs 1 Nr 2 und 3 KStG sowie für BgA iSd § 1 Abs 1 Nr 6 iVm § 4 KStG. Bei den übrigen kstpfl Kö, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, kommen grds auch andere Eink in Betracht, mit Ausnahme der Eink aus selbst und aus nicht selbst Arbeit.

7.2.1.2 Verlustverrechnung bei gleichen Einkunftsarten und Umstellung des Wirtschaftsjahrs

Tz. 508

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Innerhalb des gleichen VZ können positive Eink (bzw Gewinne) grds mit negativen Eink (bzw Verlusten) verrechnet werden.

Beispiel:

Die Y-GmbH (abw Wj vom 01.03. bis 28.02.) erzielt im Wj 01/02 einen (stlichen) Verlust iHv ./. 100 Mio EUR. Im Jahr 02 stellt die Y-GmbH das Wj auf das Kj um. Im Rumpf-Wj 02 erwirtschaftet die X-GmbH einen (stlichen) Gewinn iHv 101 Mio EUR.

Lösung:

Die Ergebnisse beider Wj (01/02 und 02) sind im VZ 02 zu erfassen (s § 7 Abs 4 KStG). Der stliche Verlust des Wj 01/02 kann uneingeschränkt mit dem (stlichen) Gewinn des Wj 02 verrechnet werden. Die Mindestbesteuerung nach § 10d Abs 2 S 1 EStG kommt nicht zur Anwendung.

7.2.2 Verlustrücktrag

Tz. 509

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Negative Eink, die bei der Ermittlung des GdE nicht ausgeglichen werden, sind nach § 10d Abs 1 S 1 EStG bis zu einem Betrag von 1 Mio EUR (VZ 2020 bis 2023: 10 Mio EUR; s Tz 506) vom GdE des unmittelbar vorangegangenen VZ abzuziehen (Verlustrücktrag). Ist für den unmittelbar vorangegangenen VZ bereits ein St-Bescheid erlassen worden, so ist er insoweit zu ändern, als der Verlustrücktrag zu gewähren ist (s § 10d Abs 1 S 4 EStG). Ab dem Verlustentstehungszeitraum 2022 wurde die Möglichkeit des Verlustrücktrags auf zwei Jahre ausgeweitet. Dh, soweit ein Ausgleich der negativen Eink im unmittelbar vorangegangenen VZ nicht möglich ist, sind diese vom GdE des zweiten dem VZ vorangegangenen VZ abzuziehen. Eine fehlende Veranlagung für den unmittelbar vorangegangenen oder den zweiten dem VZ vorangegangenen VZ führt grds nicht zu einer Schonung des Verlustabzugspotentials. Dh, wenn für einen VZ keine Veranlagung erfolgt, kann der in diesem VZ berücksichtigungsfähige Verlustabzug – so wie bisher auch – nicht in einem anderen VZ geltend gemacht werden. Für den VZ der Verlustentstehung erfolgt allerdings keine Minderung des auf den Schluss des vorangegangenen VZ festgestellten verbleibenden Verlustvort...