Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7.2.3 Bilanzsummenmäßige Abgrenzung der Holdinggesellschaft (§ 8a Abs 4 S 1 HS 1, Alternative 2 KStG)

Tz. 426

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Nach § 8a Abs 4 S 1 HS 1 Alt 2 KStG wird per ges Vermutung die Holdinggesellschaft unabhängig davon, ob die Tätigkeitsmerkmale der Alt 1 des § 8a Abs 4 S 1 HS 1 KStG erfüllt sind, unterstellt, wenn das Vermögen der MG zu mehr als 75% der Bil-Summe aus Beteiligungen an Kap-Ges besteht.

Nach Rn 83 des Schr des BMF v 15.12.1994 (BStBl I 1995, 25, 176) ist für die Prüfung der 75%-Grenze auf die Bil zum Schluss des vorangegangenen Wj abzustellen; dies schafft für das Unternehmen mehr Planungssicherheit. Bei Neugründung einer Holdinggesellschaft ist nach der Verw-Auff ausnahmsweise auf die Eröffnungs-Bil abzustellen. In der Literatur (s zB Kröner, in E & Y, § 8a KStG Rn 241 mwNachw) wird zT ein längerfristiger Vergleichszeitraum gefordert.

Tz. 427

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Hey (RIW 1994, 221, 229) will, wenn sich unterjährig durch den Zukauf von Beteiligungen bzw durch das Erfüllen der Holdingeigenschaft die Vergleichsverhältnisse wes ändern, auf das Bil-Summenverhältnis nach der Schluss-Bil des lfd Wj abstellen. Kröner (in E & Y, § 8a KStG Rn 242) will in Umwandlungsfällen unter Beachtung der stlichen Rückwirkungsfiktion auf die Eröffnungs-Bil bzw Aufnahme-Bil zum Umwandlungsstichtag abstellen. Wegen Einzelheiten s Tz 52 ff. UE ist Holzaepfel/Köplin (in Erle/Sauter, Heidelberger Komm zum KStG, 2003, § 8a KStG Rn 483) darin zuzustimmen, dass auch in diesen Fällen auf die Schluss-Bil zum Ende des vorangegangenen Wj abzustellen ist, da ansonsten innerhalb des § 8a KStG verschiedene Zeitbezugsregelungen gelten würden.

Tz. 428

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Nach der hM ist zur Errechnung der 75%-Grenze – entspr den EK-Bestimmungen in § 8a Abs 2 KStG (s Tz 321) – auf die Verhältnisse in der H-Bil zum Schluss des vorangegangenen Wj abzustellen und bei neu gegründeten Kap-Ges dementspr auf die Eröffnungs-Bil (s Herzig DB 1994, 174 und Holzaepfel/Köplin, in Erle/ Sauter, Heidelberger Komm zum KStG, 2003, § 8a KStG Rn 480). Die Bw der Kap-Beteiligung sind in Relation zur Bil-Summe der MG zu setzen.

Nach Rn 83 des Schr des BMF v 15.12.1994 (BStBl I 1995, 25, 176) bleiben Forderungen der Holdinggesellschaft aus der Finanzierung nachgeordneter Gesellschaften bei der Ermittlung der 75%-Grenze außer Betracht. Diese im Verwaltungswege geregelte Abweichung vom Gesetzeswortlaut ist konsequent, weil die Finanzierung des nachgeordneten Bereichs ausdrücklich eine der Holdinggesellschaft zugeordnete Tätigkeit darstellt. Ebenso s Urt des BFH v 18.08.2015 (BFH/NV 2016, 242).

Tz. 429

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Erleidet die Holdinggesellschaft Verluste, kann sich dadurch ihre Bil-Summe so reduzieren, dass die Beteiligungen an anderen Kap-Ges nicht mehr den vom Gesetz geforderten Anteil von 75% der Bil-Summe ausmachen. Führen die Verluste zu einem durch das EK nicht gedeckten Fehlbetrag, erhöht dieser Fehlbetrag uE die Bil-Summe nicht. Herzig (Gesellschafterfremdfinanzierung und Beteiligungen an ausl Gesellschaften im KSt-Recht, 1995, 173) will in Anlehnung an § 8a Abs 2 S 3 bzw 4 KStG (hierzu s Tz 361 ff) den Verlust des Holdingprivilegs nur dann annehmen, wenn die 75%-Grenze innerhalb der letzten drei Jahre in zwei Jahren verfehlt worden ist. Pyszka (IStR 1997, 300) will zumindest für die Extremfälle, in denen ein nicht durch EK gedeckter Fehlbetrag entsteht, diesen als Bil-Position außer acht lassen.

Noch weiter geht Janssen (RIW 1997, 666, 673), der die Vorschrift des § 8a Abs 2 S 3 KStG auch iRd § 8a Abs 4 KStG anwenden will. Danach kann die Qualifikation als Holdinggesellschaft innerhalb des in § 8a Abs 2 S 3 KStG aF bzw § 8a Abs 2 S 4 KStG nF genannten Dreijahreszeitraums wieder hergestellt werden.

UE gibt der Gesetzeswortlaut eine entspr Anwendung des § 8a Abs 2 S 3 KStG aF bzw des § 8a Abs 2 S 4 KStG nF iRd Abs 4 nicht her. Es kann nicht angehen, die zahlreichen Lücken innerhalb des § 8a KStG stets nur zugunsten der Stpfl zu schließen, sich aber da, wo es zu deren Nachteil ist, auf den Wortlaut der Vorschrift zu berufen. Was in der Fachliteratur gefordert wird, ist ohne Zweifel sinnvoll; regeln kann das aber nur der Gesetzgeber.

Tz. 429a

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Fraglich ist, ob für die Prüfung der tätigkeitsbezogenen oder der bilanzsummenmäßigen Prüfung der Holdingeigenschaft bei einer von § 8a KStG erfassten beschr stpfl ausl Kap-Ges nur auf das Inlands- oder auf das Weltvermögen abzustellen ist. Da § 8a Abs 4 KStG eine Modifikation der Ermittlung des anteiligen EK iSd § 8a Abs 2 KStG darstellt und nach § 8a Abs 2 S 5 KStG bei nicht nach dem HGB buchführungspflichtigen Kap-Ges nur auf das Inl-Vermögen abzustellen ist, ist uE für die Prüfung der Holdingeigenschaft auch nur auf das Inl-Vermögen abzustellen. AA wohl s Rödder/Schumacher (DStR 2004, 1494, 1457).