Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7.3.3 Größe II: Auf dieses EK entfallender gW der erworbenen Beteiligung

Tz. 262

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Für den Fall, dass zB 60 % der Anteile an der Verlust-Kö zum fremdüblichen Preis (= gW) erworben werden (Fall des § 8c Abs 1 S 1 KStG), fingiert dieser Satzteil des § 8c Abs 1 S 6 KStG, dass der gW des gesamten BV der Verlust-Kö 100/60 des für die Anteile gezahlten Betrags beträgt. Diesem Betrag sind zwecks Ermittlung der stillen Reserven 100 % des in der St-Bil ausgewiesenen EK gegenüber zu stellen.

Damit wird sichergestellt, dass bei jedem schädlichen Beteiligungserwerb nach § 8b Abs1 S 1 KStG die stillen Reserven auf einen schädlichen Beteiligungserwerb von 100 % bezogen ermittelt werden.

Beispiel:

Die V-GmbH, die zu diesem Zeitpunkt über einen nicht verbrauchten Verlustvortrag iHv 5 Mio EUR. verfügt, weist in ihrer St-Bil zum 31.12.02 ein EK iHv 300 000 EUR aus. Der bisherige Alleingesellschafter veräußert am 01.01.03 an den Erwerber E:

• Alt A: 100 % der V-Beteiligung zum Preis von 2 000 000 EUR,
• Alt B: 60 % der V-Beteiligung zum Preis von 1 200 000 EUR.

Stliche Behandlung bei Alt A:

Nach § 8c Abs 1 S 1 KStG grds nabzb Verlust (100 % v 5 000 000 EUR)		5 000 000 EUR
Als gW des BV der V-GmbH gilt der Erwerbspreis der 100%igen Beteiligung	2 000 000 EUR
Abzüglich 100 % des EK der V-GmbH	./. 300 000 EUR
Fingierte stille Reserven, bezogen auf 100 % des BV der V-GmbH (= abzb Verlust)	1 700 000 EUR	./. 1 700 000 EUR
Es verbleibt als nabzb Verlust ein Betrag von		3 300 000 EUR

Stliche Behandlung bei Alt B:

Nach § 8c Abs 1 S 1 KStG grds nabzb Verlust (100 % v 5 000 000 EUR)		5 000 000 EUR
Als gW des gesamten BV der V-GmbH gilt ein Betrag von 100/60 des Erwerbspreises der 60%igen Beteiligung	2 000 000 EUR
Abzüglich 100 % des EK der V-GmbH	./. 300 000 EUR
Fingierte stille Reserven, bezogen auf 100 % des BV der V-GmbH (= abzb Verlust)	1 700 000 EUR	./. 1 700 000 EUR
Es verbleibt als nabzb Verlust ein Betrag von		3 300 000 EUR

Tz. 263

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Sind die (fingierten) stillen Reserven im BV der Verlust-Kö höher als der nach § 8c Abs 1 S 1 KStG nabzb Verlust, bleibt der gesamte Verlust nutzbar.

Der gW bestimmt sich nach § 11 Abs 2 BewG. Für nicht börsennotierte Gesellschaften ist er primär aus Verkäufen unter fremden Dritten, die weniger als ein Jahr zurückliegen, abzuleiten. Ist dies nicht möglich, ist der gW in einem Ertragswertverfahren (im Regelfall auch in vereinfachten Ertragswertverfahren nach den §§ 199–203 BewG, wenn dies nicht zu offensichtlich unzutr Ergebnissen führt; s gemeinsamer Ländererl v 17.05.2011, BStBl I 2011, 606; dazu s auch Schr des BMF v 22.09.2011, BStBl I 2011, 859) oder nach einer anderen anerkannten, auch im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nichtstliche Zwecke üblichen Methode zu ermitteln, die ein gedachter Erwerber der Bemessung des Kaufpreises zugrunde legen würde. Insbes kommt hier eine Unternehmensbewertung nach IDW S 1 in Betracht (s Dörr, NWB 2010, 184, 194; weiter s Meinert, DB 2011, 2397 und 2455). Eine Bewertung auf der Grundlage des sog OFD-Leitfadens zur Anteilsbewertung (s OFD Rheinland, Vfg v 15.11.2007, GmbHR 2008, 112) kommt nicht mehr in Betracht (s Schr des BMF v 22.09.2011, BStBl I 2011, 859).

Wurde aufgr gesellschaftsrechtlicher Veranlassung ein unangemessenes Entgelt für den Erwerb der Anteile gewährt (zB iR einer vGA oder vE) oder lässt sich der Wert der Anteile aus anderen Gründen nicht aus einem Entgelt ableiten, ist der Wert durch eine Unternehmensbewertung zu ermitteln (s Schr des BMF v 22.09.2011, BStBl I 2011, 859); weiter s Rn 50 des BMF-Schr v 28.11.2017; s auch Schr des BMF v 22.09.2011, BStBl I 2011, 859 iVm dem gemeinsamen Ländererl v 17.05.2011, BStBl I 2011, 606; weiter s Begründung des Reg-Entw, BT-Drs 17/15, 31). Eine Unternehmensbewertung kann zB erforderlich sein, wenn der Kaufpreis aus gesellschaftsrechtlichen Gründen nicht dem Drittvergleichspreis entspricht, zB wenn der schädliche Beteiligungserwerb auf einem konzerninternen Umwandlungsvorgang zu Bw beruht. UE kommt eine Unternehmensbewertung auch bei einem mehrstufigen Beteiligungserwerb (s Tz 277) in Betracht, weiter in dem Fall, in dem im BV der Verlust-Kö Ausl-BV enthalten ist, das nach § 8c Abs 1 S 5 KStG auszuscheiden ist (s Tz 255). GlA s Ernst/Zimmerl (DStR 2020, 1350, 1352), wonach der Kaufpreis nur dann geeignet erscheint, wenn Anteile an einer Kap-Ges veräußert werden, die weder über Beteiligungen an Tochter-Ges noch über ausl BetrSt verfügt. IE stellt ein Gesamtkaufpreis mehr als die Summe der einzelnen Teile dar, so dass sich der zutr gW nicht durch eine einfache Subtraktion ermitteln lässt. Der Kaufpreis der Anteile entspr auch dann nicht dem gW des BV, wenn er durch den St-Vorteil aus der Verlustnutzung beeinflusst ist (s Frotscher, in F/D, § 8c KStG Rn 135). Wegen der in Betracht kommenden Verfahren s Stollenwerk/Scherff (GmbH-StB 2011, 76, 78). Adrian/Weiler (s BB 2014, 1303, 1309) weisen uE zutr darauf hin, dass ein unangemessenes Entgelt nicht zwangsläufig eine Unternehmensbewertung erforderlich macht, zB dann nicht,...