Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7.6 Weitere Möglichkeiten zur "Entsorgung" einer Pensionszusage

7.6.1 Allgemeines

Tz. 251

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Wie dargestellt, hat ein Pensionsverzicht bei der "Entsorgung" einer Pensionszusage in vielen Fällen erhebliche stliche Nachteile. Es ist daher in der Praxis zu überlegen, welche anderen Möglichkeiten es gibt, sich von einer Pensionsverpflichtung zu lösen. Auch die nachfolgend dargestellten Gestaltungen haben aber jeweils ihre stlichen (oder auch außerstlichen) Nachteile. Je nach Sachverhaltskonstellation können sie jedoch auch zu besseren Ergebnissen führen als ein Pensionsverzicht.

7.6.2 Abfindung des Pensionsanspruchs

Tz. 252

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Anders als bei einem Verzicht auf die Pensionszusage (oder einem im Gesellschaftsverhältnis veranlasstem Widerruf durch die Kap-Ges) erhält der anspruchsberechtigte Ges-GF bei einer Abfindung seines Anspruchs eine Gegenleistung. Diese kann in Geld, aber auch in einem WG bestehen (Grundstück, Beteiligung, Aktien oder andere Wertpapiere). Soweit eine Gegenleistung gewährt wird, liegt kein Pensionsverzicht im obigen Sinne vor (auch wenn der Vorgang in den vertraglichen Vereinbarungen in der Praxis häufig als "Verzicht" bezeichnet wird). Ein Hauptfall der Sachabfindung besteht in der Übertragung des Rückdeckungsanspruchs. Allerdings reichen die Rückdeckungsansprüche derzeit idR nicht aus, um den Barwert des Pensionsanspruchs abzudecken. Ein Differenzbetrag müsste ggf mit einem anderen WG oder in Geld ausgeglichen werden. Erfolgt in diesen Fällen kein solcher Ausgleich, liegt ein Mischfall vor, für den hinsichtlich des entgeltlichen Teils die Grundsätze zur Pensionsabfindung und im Übrigen die oben dargestellten Grundsätze zum Pensionsverzicht gelten.

Tz. 252a

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

In der Vergangenheit war die Abfindung eines Pensionsanspruchs eine gängige und häufig praktizierte Möglichkeit, sich einer Pensionsverpflichtung zu entledigen. Dies galt insbes bei einem bevorstehenden Anteilsverkauf; in einer Krisensituation waren demgegenüber die Mittel zur Bedienung des Abfindungsbetrags häufig nicht vorhanden oder wurden anderweitig benötigt. Der Umstand, dass die erhaltene Abfindung vom Ges-GF als Arbeitslohn iSv § 19 EStG versteuert werden musste, wurde dabei idR in Kauf genommen. Schließlich wurden durch die Abfindung auch entspr Vermögenswerte auf den AE verlagert (problematischer war dies allerdings bei einer Sachabfindung, die beim Ges-GF nicht zu einer Liquiditätsmehrung führte).

Durch die BFH-Rspr im Jahr 2013 hat sich diese Lage allerdings radikal gewandelt. Anders als zuvor die Fin-Verw sieht der BFH nun die Abfindung eines Pensionsanspruchs – uE zu Unrecht – sehr häufig als vGA an; s Urt des BFH v 11.09.2013 (BStBl II 2014, 726) und vom 23.10.2013 (BStBl II 2014, 729). Umfassend dazu s § 8 Abs 3 Teil D Tz 690ff (auch zu den uE überzogenen Rechtsfolgen, die sich aus der sog geschäftsvorfallbezogenen Betrachtungsweise des BFH ergeben: Aufwand aus Abfindungszahlung = vGA, Ertrag aus Auflösung der Pensionsrückstellung = stpfl Ertrag; uE wäre eine Saldierung der beiden Buchungen angebracht, da es sich tats nur um einen Geschäftsvorfall und nicht um mehrere handelt).

Da die FinVerw dieser BFH-Rspr folgt, dürfte die Abfindung eines Pensionsanspruchs allenfalls noch in passiver Zeit (also nach Erreichen des Pensionsalters) eine sinnvolle Möglichkeit sein (s auch dazu § 8 Abs 3 Teil D Tz 690).

Tz. 253

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Denkbar wäre es uE in diesem Zusammenhang allerdings, bei einem bevorstehenden Anteilsverkauf während der aktiven Dienstzeit eine Vereinbarung zwischen dem bisherigen Ges-GF und der Kap-Ges zu treffen, dass der Pensionsanspruch durch die Kap-Ges mit Erreichen des Pensionsalters mit dem Barwert abgefunden werden kann. Dann kann uE auch unter Berücksichtigung der og Rspr in der späteren Abfindung keine vGA gesehen werden. Für den Käufer der Anteile ergibt sich daraus der Vorteil, dass seine neu erworbene Kap-Ges das "Langlebigkeitsrisiko" für den früheren Ges-GF nicht mehr tragen muss und somit eine klare Kalkulationsgrundlage für die auf sie zukommende Zahlungsverpflichtung hat. Lediglich neue Berechnungsgrundlagen für die Ermittlung des Barwerts (zB Veränderung der Sterbetafeln und/oder des allgemeinen Zinsniveaus) können dann noch zu gewissen Veränderungen bei der Höhe des zu leistenden Abfindungsbetrags führen. Ein vom BFH monierter Verstoß gegen das Schriftlichkeitsgebot des § 6a Abs 1 Nr 3 EStG kann in diesem Fall nicht vorliegen (unabhängig davon, dass dieses Argument uE sowieso nicht als Begr für eine vGA herangezogen werden kann). Auch der Fremdvergleich kann hier nicht zu einer vGA führen, da auch in Pensionsvereinbarungen mit Fremdarbeitnehmern häufig Abfindungsmöglichkeiten mit Erreichen der Altersgrenze enthalten sind und auch praktiziert werden.

7.6.3 Übertragung auf einen Pensionsfonds oder eine Pensionskasse

Tz. 254

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Wird weder ein Verzicht noch eine Abfindung des Anspruchs in Erwägung gezogen (oder sind die stlichen Nachteile zu groß), ist auch eine Übertragung der Verpflichtung auf einen externen Versorger denkbar. Hierfür kommt zB ein Pensionsfonds oder eine Pensi...