Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.1.6 Rechtsfolgen

Tz. 338

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Durch die Anordnung in § 8b Abs 6 S 1 KStG "Die Abs 1–5 gelten auch für ..., die dem Stpfl iRd Gewinnanteils aus der MU-Schaft zugerechnet werden" werden im Ergebnis bei MU in der Rechtsform einer nach § 8b Abs 1 oder 2 KStG begünstigten Kö, Pers-Vereinigung oder Vermögensmasse Bezüge, Gewinne und Gewinnminderungen iSd Abs 1–5 des § 8b KStG, die bei einer MU-Schaft (auch bei einer mehrstöckigen) anfallen, im Ergebnis den MU so zugerechnet, als seien sie selbst direkt an den Kö beteiligt, die die Dividenden ausgeschüttet haben, oder deren Anteile veräußert worden sind.

Bei natürlichen Personen als MU gilt, dass die ihnen über ihren Gewinnanteil aus der MU-Schaft zuzurechnenden Anteile an den Bezügen, Gewinnen und Gewinnminderungen den Regeln des § 3 Nr 40 EStG und des § 3c Abs 2 EStG (Teil-; bis VZ 2008: Halb-Eink-Besteuerung) unterliegen.

Tz. 339

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Die praktische Umsetzung des § 8b Abs 6 S 1 KStG erfordert eine Ausweitung der sog FE-Mitteilung, mit der das für die Pers-Ges zuständige FA dem für die Kö zuständigen FA die kstlich relevanten Daten mitteilt. Insbes dann, wenn zum Gesamthands-BV einer Pers-Ges, deren MU sowohl natürliche Personen (Anwendung des § 3 Nr 40 und des § 3c Abs 2 EStG) als auch Kö (Anwendung des § 8b KStG) sind, Anteile an einer Kap-Ges gehören, ist bei der einheitlichen und gesonderten Feststellung des Gewinns bzw Verlusts der Pers-Ges festzuhalten, welche Bestandteile des einheitlich und gesondert festgestellten Gewinns/Verlusts stfrei sind bzw der Teil- (bis VZ 2008: Halb-)Eink-Besteuerung unterliegen (Dividenden; Gewinne aus der Veräußerung der Anteile; Veräußerungsverluste; Höhe der Beteiligungsquote zur Ermittlung, ob ein Anteil iSd § 8b Abs 4 KStG vorliegt). Auch über die volle (40%ige; bis VZ 2008: hälftige) Nicht-Abziehbarkeit der damit zusammenhängenden Aufwendungen müssen hier Angaben erfolgen.

Fraglich ist, ob auf der Ebene der Pers-Ges die Eink

• nach der Anwendung des § 3 Nr 40 und § 3c Abs 2 EStG bzw des § 8b KStG, dh die bereits gekürzten Gewinnanteile festzustellen sind (so genannte Nettomethode) oder
• vor der Anwendung des § 3 Nr 40 und § 3c Abs 2 EStG bzw des § 8b KStG festzustellen sind (so genannte Bruttomethode). In diesem Fall werden die für die Anwendung des § 8b KStG, des § 3 Nr 40 und des § 3c Abs 2 EStG relevanten Beträge als andere Besteuerungsgrundlage iSd § 180 Abs 1 Nr 2 Buchst a AO festgestellt und erst bei dem letzten AE in der Kette wird nach seiner Rechtsform entschieden, ob bzw inwieweit die durchgeleiteten Dividenden bzw VG stfrei sind oder der Teil- (bis VZ 2008: Halb-)Eink-Besteuerung unterliegen. In den Fällen des § 15a EStG ist die Anwendung der Bruttomethode nicht möglich, da für Zwecke des § 15a EStG der endgültig stpfl Gewinnanteil bekannt sein muss. Hinsichtlich der Anwendung der Bruttomethode stand die praktische Überlegung Pate, dass ansonsten bei Durchführung der gesonderten Feststellung der Eink der Pers-Ges die durchgerechneten Beteiligungsverhältnisse bis zur obersten Stufe bekannt sein müssen, um zutr zu entscheiden, welche Bestandteile der Eink nach § 8b KStG stfrei sind und welche Bestandteile der Teil- (bis VZ 2008: Halb-)Eink-Besteuerung unterliegen.

Ab dem VZ 2004 erfolgt die Feststellung – außer in den Fällen des § 15a EStG – nach der sog Bruttomethode. Für die GewSt werden jedoch die Nettowerte benötigt (s Tz 329ff). Hier bleibt, da der Pers-Ges in den Fällen des § 8b Abs 6 S 1 KStG für VG und Dividenden bei Kap-Beteiligungen die StBefreiung bzw die 40%ige (bis VZ 2008: hälftige) StBefreiung gewährt wird, kein anderer Weg als der, den die Bruttomethode verhindern will, dh die genauen Beteiligungsstrukturen müssen bereits bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung bei der Pers-Ges berücksichtigt werden. Ebenfalls hierzu s Frotscher (Ubg 2009, 426, 428). Zur Problematik, ob die Nettofeststellung in Fällen des § 15a EStG bei OT-Pers-Ges gegen die Bruttomethode des § 15 S 1 Nr 2 KStG verstößt s Frotscher (Ubg 2009, 426, 429).

Zumindest ab dem VZ 2004 sind idR somit festgestellter Gewinn und Gewerbeertrag nicht identisch. Hinzu kommt, dass ab dem VZ 2004 in den Fällen des § 15a EStG eine Nettofeststellung und in allen anderen Fällen eine Bruttofeststellung erfolgt. Alles in allem ein wenig überzeugendes Ergebnis.

Engel (DB 2003, 1811), Lang (DK 2005, 491, 493), Seitz (GmbHR 2004, 476, 478) und Herlinghaus (in R/H/N, § 8b KStG Rn 502) sprechen sich für die sog Nettofeststellung aus. Nach den BFH-Urt v 06.02.2020 (BStBl II 2020, 448), v 25.07.2019 (BStBl II 2020, 142 und BFH/NV 2019, 1418) und 18.07.2012 (BStBl II 2013, 444) ist geklärt, dass zwar grds eine Nettofeststellung durchzuführen ist. Eine Bruttofeststellung, bei der die Eink (brutto) als andere Besteuerungsgrundlagen bindend festgestellt werden, ist jedoch zulässig, soweit aus den weiteren Feststellungen für einen verständigen Empfänger erkennbar ist, dass zur Ermittlung der stpfl Eink ein weiterer Rechenschritt erforde...