Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.2 Der durch Formwechsel umgewandelten Personengesellschaft gehören Anteile an einer Grundbesitz haltenden Gesellschaft

8.2.1 Beteiligung an einer Personengesellschaft

Tz. 99

Stand: EL 107 – ET: 09/2022

Ist die umgewandelte Pers-Ges zu mind 95 % an einer anderen inl Grundbesitz haltenden Pers-Ges beteiligt, führt die (quotenwahrende) formwechselnde Umwandlung der (Ober-)Pers-Ges in eine Kap-Ges oder Gen nicht zu einer wes Änderung des Gesellschafterbestands iSd § 1 Abs 2 a GrEStG. Die Kap-Ges führt die bisherige Eigenschaft der Obergesellschaft als Alt- oder Neugesellschafterin für Zwecke des § 1 Abs 2 a GrEStG fort. Der Formwechsel löst daher keine GrESt-Belastung in der Untergesellschaft aus (hA; s Pahlke, in W/M, Anh 12: GrESt, Rn 17; s Keuthen, in S/H, 9. Aufl, E Verkehrsteuern Rn 111; s Erl der Bundesländer v 12.11.2018, BStBl I 2018, 1314 unter Rn 5.2.5.2). Denn aufgr des identitätswahrenden Charakters des Formwechsels (s Tz 8) bleibt der gleiche Rechtsträger beteiligt (nur in "neuer Rechtsform"), so dass ein (zivilrechtlicher) "Wechsel" der Gesellschafter nicht vorliegt. Auch bei einer geringeren Beteiligung als 95 % an einer grundbesitzenden Gesamthand zählt der Formwechsel bei der Bestimmung der Änderungen im Gesellschafterbestand innerhalb der Fünf-Jahres-Frist des § 1 Abs 2 a S 1 GrEStG nicht mit.

Vorstehendes gilt auch für die Option einer (Ober-)Pers-Ges zur Kö-Besteuerung nach § 1a KStG. Zivilrechtlich bleibt die Pers-Ges nämlich bestehen. Eine Sonderreglung, § 1 Abs 2 a GrEStG abw von der Zivilrechtslage zu beurteilen, enthält das GrEStG nicht.

Tz. 100

Stand: EL 107 – ET: 09/2022

Hat die formgewechselte Pers-Ges innerhalb von fünf Jahren vor der Umwandlung Grundbesitz auf ihre Tochter-Pers-Ges (ganz oder tw) gem § 6 Abs 3 GrEStG grestfrei übertragen, stellt sich die Frage, ob die GrESt-Befreiung erhalten bleibt, wenn der grundstückseinbringende Gesamthänder innerhalb der (fünfjährigen) Frist des § 6 Abs 3 S 2 GrEStG in eine Kap-Ges/Gen formwechselnd umgewandelt wird. Durch den Formwechsel wird die gesamthänderische Mitberechtigung am übertragenden Grundstück in der Tochter-Pers-Ges nicht verändert (nach Auff von Viskorf, in Boruttau, 16. Aufl, § 5 GrEStG Rn 85 a knüpfen die §§ 5 Abs 3 und 6 Abs 3 S 2 GrEStG hieran an, so dass die StBefreiung nicht verloren gehe; ebenso s Kroschewski, GmbHR 2003, 757, 759). Die hA und die Verw-Auff gehen hingegen davon aus, dass für die Anwendung der St-Befreiung nach § 6 Abs 3 GrEStG das maßgebende Zuordnungssubjekt nicht die einbringende Gesamthand als solche, sondern die einzelnen an der Gesamthand beteiligten Gesellschafter seien und somit durch den Formwechsel der einbringenden Pers-Ges die gesamthänderische Mitberechtigung vollständig verloren gehe. Folge ist die Anwendung des § 6 Abs 3 S 2 GrEStG und somit der rückwirkende Verlust der StBefreiung in voller Höhe (hA s Urt des Urt des BFH v 25.09.2013, BStBl II 2014, 268; s Erl der Bundesländer v 12.11.2018, BStBl I 2018, 1334 unter 7.3.2.2 mit Bsp; s Pahlke, in Pahlke, 6. Aufl, § 5 GrEStG Rn 112; s Hofmann, GrEStG, 9. Aufl, § 5 Rn 29; nunmehr auch s Viskorf, in Viskorf, GrEStG, 20. Aufl, § & Rn 56 iVm § 5 Rn 94ff; s Saecker, NWB 2012, 3637/3645 und NWB 2012, 3798/3803; s Schwedhelm/Zapf, DStR 2016, 1906 unter 1.3.2). Ein "Durchgriff" durch die Gesellschaft in neuer Rechtsform als Kap-Ges ist wegen der Verselbständigung des Vermögens einer Kap-Ges nicht zulässig (s Urt des BFH v 17.12.2014, BStBl II 2015, 504). Die Einführung des § 6a GrEStG führt hier nicht zu einer anderen Beurteilung (s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 51 a; ebenso s Kugelmüller-Pugh, in Viskorf, GrEStG, 20. Aufl, § 6a Rn 31 mwNachw; s Pahlke, in Pahlke, GrEStG, 6. Aufl, § 6a Rn 17). Zum Verfahrensrecht s Tz 104 aE.

Vorstehendes gilt nicht für die Option einer (Ober-)Pers-Ges zur Kö-Besteuerung nach § 1a KStG (s Tz 106).

8.2.2 Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft

Tz. 101

Stand: EL 107 – ET: 09/2022

Der (quotenwahrende) Formwechsel einer Pers-Ges in eine Kap-Ges oder Gen kann auf Grund seiner hr-lichen Einordnung als Fortführung der Identität des Rechtsträgers in neuer Rechtsform auch nicht zu einer Anteilsvereinigung iSd § 1 Abs 3 GrEStG führen, wenn die umgewandelte Pers-Ges an einer Kap-Ges mit Grundbesitz beteiligt ist (hA s Keuthen, in S/H, 9. Aufl, E Verkehrst Rn 111; s Pahlke, GrEStG, 6. Aufl, § 1 Rn 327; s Pahlke, in W/M, Anh 12: GrESt, Rn 17; s Meßbacher-Hönsch, in Viskorf, GrEStG, 20. Aufl, § 1 Rn 1152).

Vorstehendes gilt auch für die Option einer (Ober-)Pers-Ges zur Kö-Besteuerung nach § 1a KStG. Zivilrechtlich bleibt die Pers-Ges nämlich bestehen. Eine Sonderreglung, § 1 Abs 2 a GrEStG abw von der Zivilrechtslage zu beurteilen, enthält das GrEStG nicht.