Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.2.2 Schaffung der Anrechnungsberechtigung bzw Erreichung der Veranlagung im Inland durch Zwischenschaltung einer inländischen Betriebsstätte (§ 8a Abs 5 Nr 1 KStG idF des StandOG bzw idF des StSenkG)

8.2.2.1 Allgemeines

Tz. 452

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Ohne gesetzliche Sonderregelung könnten die Rechtsfolgen des § 8a Abs 1 bis 4 KStG idF des StandOG dadurch vermieden werden, dass der nicht anrechnungsberechtigte AE als FK-Geber die Anteile an der fremdfinanzierten inl Kap-Ges nicht direkt hält, sondern diese Anteile einem von ihm unterhaltenen inl Betrieb zugerechnet werden. Durch die Zurechnung der Dividendenerträge zu den beschr stpfl Einkünften aus dem inl Betrieb erlangt der an sich nicht anrechnungsberechtigte AE den St-Status eines anrechnungsberechtigten AE und fällt damit aus dem Anwendungsbereich des § 8a KStG heraus. Gleiches gilt, wenn nicht der AE selbst, sondern eine diesem nahe stehende Person das FK gewährt. Die von der inl Kap-Ges an einen ausl AE gezahlten FK-Vergütungen fallen idR nicht unter die beschr St-Pflicht nach § 49 Abs 1 Nr 5 EStG (s Schr des BMF v 15.12.1994, BStBl I 1995, 25, 176 Tz 93).

§ 8a Abs 5 Nr 1 KStG idF des StandOG will sicherstellen, dass auch in diesem Fall die Umqualifizierung der FK-Vergütungen in vGA nach den Regeln des § 8a Abs 1 bis 4 KStG idF des StandOG möglich ist, damit es zur Einmalbesteuerung der "übermäßigen" FK-Vergütungen in Deutschland kommt.

Tz. 453

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Die Tz 92 des Schr des BMF v 15.12.1994 (BStBl I 1995, 25, 176) beschreibt den typischen Anwendungsfall so, dass eine ausl MG, die über eine inl gew tätige Pers-Ges an einer inl Kap-Ges beteiligt ist, dieser Kap-Ges unmittelbar ein Darlehen gewährt.

Der oa Fall wird von § 8a Abs 5 Nr 1 KStG idF des StSenkG nicht mehr erfasst, da die Vergütung für das von dem AE überlassene FK gerade nicht im Inl iR einer Veranlagung erfasst wird. Diese Vergütungen werden aber im Inl nicht iR einer Veranlagung erfasst, so dass nach neuem Recht bereits ein Anwendungsfall des § 8a Abs 1 KStG idF des StSenkG vorliegt. Die Regelung in § 8a Abs 5 Nr 1 KStG idF des StSenkG ist uE daher überflüssig und kann gestrichen werden. Die Regelung kann nur noch in den Fällen sinnvoll sein, in denen die im Inl vereinnahmten Zinsen durch Refinanzierungszinsen neutralisiert werden. Prinz (FR 2000, 1061, 1067) und in (H/H/R, § 8a KStG Rn R 25) sieht noch einen Anwendungsbereich in den Fällen, in denen eine inl BetrSt/Pers-Ges eine inl Veranlagung "vermittelt", die tats geleisteten Vergütungen aber außerhalb der stlichen Erfassung beim Empfänger bleiben. UE liegt auch in diesen Fällen ein Fall des Abs 1 S 2 KStG idF des StSenkG vor, da hier die tats Erfassung der Vergütung bei einer Inl-Veranlagung vorausgesetzt wird und diese nicht gegeben ist. Prinz (FR 2000, 1061, 1062) und in (H/H/R, §8a KStG Rn R 25) will § 8a Abs 5 Nr 1 KStG idF des StSenkG nicht anwenden, wenn die inl BetrSt/Pers-Ges auch tats die Vergütung auf Grund der FK-Überlassung erhält. Dies widerspricht dem eindeutigen Gesetzeswortlaut.

8.2.2.2 Voraussetzungen für die Anwendung des § 8a Abs 5 Nr 1 KStG idF des StandOG bzw idF des StSenkG

Tz. 454

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Die Voraussetzungen für die Anwendung des § 8a Abs 5 Nr 1 KStG aF sind:

a)

Ein nicht anrechnungsberechtigter bzw im Inl veranlagter, wes iSd § 8a Abs 3 KStG an der unbeschr stpfl Kap-Ges beteiligter AE bzw eine diesem nahe stehende Person.

b)

Gewährt der Kap-Ges FK.

c)

Die Einkünfte aus der Beteiligung, dh die Dividenden, müssen BE eines inl Betriebs sein. Dies setzt voraus, dass die Kap-Beteiligung zum BV des inl Betriebs des Nichtanrechnungsberechtigten bzw des im Inl veranlagten AE gehört. Ob tats eine Dividende fließt, ist für die Anwendung des Abs 5 Nr 1 allerdings unerheblich. Nach § 8a Abs 5 Nr 1 KStG idF des StSenkG ist Voraussetzung, dass die Veranlagung des AE im Inl nur deswegen erfolgt, weil die Kap-Beteiligung zum BV des inl Betriebs gehört.

aa)	Bei ausl AE ist ein inl Betrieb gegeben, wenn sie - im Inl eine BetrSt (s § 12 AO) unterhalten oder - MU einer inl Pers-Ges sind.
bb)	Bei jur Pers des öff Rechts: wenn sie im Inl einen BgA ( s § 4 KStG ) unterhalten.
cc)	Bei stbefreiten Kö: wenn sie sich iR wirtsch Geschäftsbetriebe (s § 14 AO) betätigen.

Tz. 455

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Frotscher (IStR 1994, 209) weist zutr darauf hin, dass der Gesetzeswortlaut des § 8a Abs 5 Nr 1 KStG aF in Teilbereichen über den Gesetzeszweck hinausgeht. Der Gesetzeswortlaut würde unter die Fälle der direkten FK-Gewährung durch den Nichtanrechnungsberechtigten bzw des nicht im Inl Veranlagten zB auch den Fall eines dinglich gesicherten Darlehens (s § 49 Abs 1 Nr 5 EStG) erfassen.

Weiter erfasst der Wortlaut des § 8a Abs 5 Nr 1 KStG aF den Fall, dass die Forderung auf Rückzahlung des FK der inl BetrSt des nicht anrechnungsberechtigten bzw des ohne die BetrSt nicht im Inl veranlagten AE zugeordnet wird. In diesem Fall ist die FK-Vergütung im Ergebnis des inl Betriebs zu versteuern. Ein zusätzliches Abzugsverbot nach § 8a Abs 5 Nr 1 KStG aF würde im Ergebnis zu einer doppelten inl Besteuerung führen, was nicht von § 8a KStG bezweckt ist.

Tz. 456

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Nach Tz 95 des Schr des BMF v 15.12.1994 (BStBl I 1995, 25, 176) ist § 8a Abs 5 Nr 1 KStG aF auch bei der Fremdfinanzierung einer Kap-Ges durch eine Kö d öf...