Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.3 § 12 Abs 5 UmwStG idF des UntStFG

Tz. 147

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

§ 12 Abs 5 S 1 UmwStG ist durch das UntStFG neu gefasst worden. Die Neufassung ist erstmals auf einen Vermögensübergang anzuwenden, der nach dem 15.08.2001 erfolgt. Wegen der zeitlichen Anwendung im Einzelnen s § 27 UmwStG (vor SEStEG) Tz 57.

§ 12 Abs 5 S 1 UmwStG idF des UntStFG regelt, dass bei einem Vermögensübergang von einer Kö in den nicht stpfl oder stbefreiten Bereich der übernehmenden Kö das in der St-Bil ausgewiesene EK abz des Bestands des stlichen Einlagekontos nach Anwendung des § 29 Abs 1 KStG als Bezug iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG gilt.

Die Neuregelung führt dazu, dass die Übernehmerin die auf sie übergehenden offenen Reserven (einschl des Nenn-Kap, soweit es aus der Umwandlung von Rücklagen – mit Ausnahme von aus Einlagen der AE stammenden Beträgen – entstanden ist (hierzu s § 29 KStG Tz 5 ff und s § 27 UmwStG (vor SEStEG) Tz 51)), versteuern muss. Für diese Bezüge ist nach § 43 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG KapSt einzubehalten. Maßgebender Zeitpunkt für die Einbehaltung der KapSt ist uE der Zeitpunkt der Eintragung in das H-Reg (glA s W/M, § 12 UmwStG Rn 849). Schuldner der KapSt ist die übernehmende Kö als Gesamtrechtsnachfolgerin der übertragenden Kö.

Mit der Neufassung soll nach der Ges-Begr des Reg-Entw sichergestellt werden, dass es bei einem Vermögensübergang in den nicht stpfl Bereich oder in den stbefreiten Bereich zur Einbehaltung der KapSt kommt. Dies sei systematisch erforderlich, da das Vermögen zB bei einer Verschmelzung einer GmbH auf eine jur Pers d öff Rechts auf einen ›Letztempfänger‹ übergeht.

Der pers Anwendungsbereich der Vorschrift hat sich geändert: § 12 Abs 5 S 1 UmwStG idF des StSenkG erfasste alle Kö, deren Leistungen bei den Empfängern nicht zu den Einnahmen iSd § 20 Abs 1 Nr 1 oder 2 EStG gehören. Hierunter fielen insbes stpfl Kö (zB VVaG). Von § 12 Abs 5 S 1 UmwStG idF des UntStFG werden stpfl Kö (zB VVaG), deren Leistungen bei den Empfängern nicht zu den Einnahmen iSd § 20 Abs 1 Nr 1 oder 2 EStG gehören, nicht erfasst. § 12 Abs 5 S 1 UmwStG idF des UntStFG ist nur noch beim Vermögensübergang auf Kö anzuwenden, die nicht stpfl sind oder die tw stbefreit sind und das Vermögen in den stbefreiten Bereich übergeht (zB jur Pers d öff Rechts, gemeinnützige Kö). MaW: § 12 Abs 5 UmwStG regelt eine ›Ausschüttungsfiktion‹ für den Fall einer Vermögensübertragung in dem stfreien Bereich einer Empfänger-Kö.

Tz. 148

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

Die Änderung des § 12 Abs 5 S 1 UmwStG durch das UntStFG hinsichtlich des pers Anwendungsbereichs der Vorschrift hat auch Auswirkungen auf § 12 Abs 5 S 2 UmwStG. Nach § 12 Abs 5 S 2 UmwStG ist § 10 UmwStG entspr anzuwenden. Wegen der Neufassung des § 10 UmwStG durch das UntStFG s § 10 UmwStG (vor SEStEG) Tz 23 ff.

Da § 12 Abs 5 S 1 UmwStG nur dem Vermögensübergang auf (tw) stbefreite und nicht stpfl Kö, aber nicht auf stpfl Kö erfasst, kommt es bei einem Vermögensübergang auf einen stpfl VVaG nicht zu einer KSt-Minderung nach § 37 KStG bzw zu einer KSt-Erhöhung nach § 38 KStG (s § 10 UmwStG). Dadurch geht das bei der Übertragerin vorhandene KSt-Guthaben bzw das EK 02 nach § 40 Abs 1 KStG auf die Übernehmerin über. Bei dieser können die Bestände jedoch nicht abgebaut werden. Vor der Gesetzesänderung kam es bei diesen Kö im Zeitpunkt des Vermögensübergangs bei der Übertragerin zu der KSt-Minderung nach § 37 KStG und KSt-Erhöhung nach § 38 KStG.

Für den Fall des Vermögensübergangs auf eine nicht stpfl oder (tw) stbefreite Kö ist die KSt-Minderung nach § 37 KStG und die KSt-Erhöhung nach § 38 KStG doppelt geregelt:

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§ 40 Abs 3 S 1 KStG regelt, dass, wenn das Vermögen einer unbeschr stpfl Kö durch Gesamtrechtsnachfolge auf eine unbeschr stpfl, von der KSt befreite Kö, Pers-Vereinigung oder Vermögensmasse oder auf eine jur Pers d öff Rechts übergeht, sich die KSt um den Betrag mindert oder erhöht, der sich nach § 37 KStG und § 38 KStG ergeben würde, wenn das in der St-Bil ausgewiesene EK abz des Betrags, der nach § 28 Abs 2 S 1 iVm § 29 Abs 1 KStG dem stlichen Einlagekonto gutzuschreiben ist, als im Zeitpunkt des Vermögensübergangs für eine Auschüttung verwendet gelten würde. Hierzu s § 40 KStG Tz 23 ff.

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§ 12 Abs 5 S 2 UmwStG regelt, dass § 10 UmwStG entspr anzuwenden ist. Auch § 10 UmwStG enthält eine Vollausschüttungsfiktion. Wegen Einzelheiten s § 10 UmwStG (vor SEStEG) Tz 25 ff.

Tz. 149

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

Nach § 12 Abs 5 S 3 UmwStG gilt Abs 3 des § 12 UmwStG in diesem Fall nicht für den verbleibenden Verlustvortrag iSd § 10d Abs 4 S 2 EStG.

Der Übergang eines verbleibenden Verlustabzugs iSd § 10d Abs 4 S 2 EStG ist in § 12 Abs 5 S 3 UmwStG aus den gleichen Gründen nicht zugelassen worden, die für das Verbot des Verlustabzugs beim Vermögensübergang von einer Kö auf eine Pers-Ges oder eine natürliche Person maßgebend waren (s § 4 Abs 2 UmwStG; s § 4 UmwStG (vor SEStEG) Tz 11).