Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.4.1 Natürliche Person als Anteilseigner

Tz. 123a

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Eine gewstliche Problematik bei der Veräußerung von einbringungsgeborenen Anteilen durch natürliche Personen ergibt sich nur, wenn die Anteile zum BV eines Gew gehören (zur BV-Eigenschaft von einbringungsgeborenen Anteilen s Tz 87). Auch wenn der Gewinn aus der Veräußerung einbringungsgeborener Anteile als VG iSd § 16 EStG fingiert wird (s § 21 Abs 1 S 1 UmwStG), ist das bloße Halten und Verwalten derartiger Anteile keine gew Betätigung iSd § 15 Abs 1 Nr 1 und Abs 2 EStG (s Tz 5).

Tz. 124

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Werden die stillen Reserven der einbringungsgeborenen Anteile im Zusammenhang mit der Veräußerung (oder Aufgabe) des Betriebs (im Ganzen) oder des MU-Anteils, zu deren BV die Anteile gehören, realisiert, rechnet der entspr Gewinn nicht zum Gewerbeertrag. Dies folgt aus dem Objekt-St-Charakter der GewSt, nach dem nur Gewinne aus dem tätigen Gew der GewSt unterliegen (s Abschn 38 Abs 3 S 1 und 39 Abs 1 Nr 1 GewStR). Die Vorgänge vor Beginn und nach Beendigung der werbenden Tätigkeit können den Gewerbeertrag nicht beeinflussen. Das ist insbes für Betriebsveräußerungen von Bedeutung. Der VG aus einbringungsgeborenen Anteilen ist daher dem nicht der GewSt unterliegenden Betriebsaufgabe- oder Betriebs-VG zuzurechnen, wenn die Veräußerung in einer engen wirtsch Verknüpfung mit der Betriebsbeendigung steht. Dies ist insbes dann von Bedeutung, wenn der VG ansonsten gewstpfl gewesen wäre (s Tz 126; Urt des BFH v 02.02.1972, BStBl II 1972, 470 zu einer vergleichbaren Problematik).

Tz. 125

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Die Veräußerung von Anteilen an Kap-Ges, die nicht im Zusammenhang mit der Beendigung des Gew steht, würde grds zu einem Gewinn aus dem lfd Geschäftsbetrieb führen, der auch der GewSt unterliegt. Gleiches würde für den Gewinn aus den Ersatztatbeständen des § 21 Abs 2 S 1 UmwStG gelten; zB im Fall der antragsgemäßen Aufdeckung der stillen Reserven gem § 21 Abs 2 S 1 Nr 1 UmwStG. Hinsichtlich der Entstehungsgeschichte und der rechtlichen Qualität der einbringungsgeborenen Anteile ist jedoch zu bedenken, dass diese Anteile diejenigen stillen Reserven repräsentieren, die als Ausfluss der St-Vergünstigung nach § 20 UmwStG im Zeitpunkt der Einbringung noch nicht aufgedeckt worden sind (s Vor §§ 20–23 UmwStG [vor SEStEG] Tz 6ff). Die Besteuerung des Einbringenden wird dabei in der Weise in die Zukunft verlagert, dass die stillen Reserven durch die St-Verstrickungsvorschriften des § 21 UmwStG auf die einbringungsgeborenen Anteile übertragen werden. So gesehen wäre es unsachgemäß, die Realisierung der stillen Reserven von einbringungsgeborenen Anteilen der GewSt zu unterwerfen, obwohl die sofortige Aufdeckung der stillen Reserven bei der Einbringung eines (Teil-)Betriebs oder MU-Anteils nicht der GewSt unterlegen hätte (s Urt des BFH v 29.04.1982, BStBl II 1982, 738). Daher gehört der Gewinn aus der Veräußerung einbringungsgeborener Anteile iSd § 21 UmwStG oder aus den Ersatztatbeständen des § 21 Abs 2 S 1 UmwStG nicht zum Gewerbeertrag, wenn der Einbringungsvorgang, aus dem die Anteile stammen, bei Aufdeckung stiller Reserven keine GewSt ausgelöst hätte (s Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268 Rn 21.13; Glanegger/Güroff, GewStG, 4. Aufl, § 7 Anh Rn 319; Lenski/Steinberg, GewStG, § 7 Rn 260; Patt, DStZ 1998, 156). Dies ist bei einbringungsgeborenen Anteilen der Fall, die der AE (oder sein Rechtsvorgänger) durch eine (Teil-)Betriebseinbringung oder die Einbringung von MU-Anteilen erworben hat. Gleiches gilt für einbringungsgeborene Anteile, die der AE als Gegenleistung für die Einbringung einer Beteiligung nach § 17 EStG iRd § 20 Abs 1 S 2 UmwStG erlangt hat. Denn die Veräußerung eines Sacheinlagegegenstands des PV (Beteiligung iSd § 17 EStG) hätte niemals zu einer GewSt-Belastung geführt. Aus diesem Grund wird auch der VG von einbringungsgeborenen Anteilen nicht von der GewSt erfasst, der auf die Einbringung von Anteilen iSd § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aus dem BV eines l + f-Betriebs oder Betriebs der selbst Arbeit (s § 18 EStG) zurückgeht.

Die vorstehenden Grundsätze gelten entspr für Gewinne aus der Veräußerung von Bezugsrechten (s Tz 36) aus einbringungsgeborenen Anteilen (s Urt des FG Münster v 07.02.1996, rkr, EFG 1996, 877).

Die GewSt-Freiheit tritt allerdings insoweit nicht ein, als der VG auf die Rückgängigmachung einer Tw-Abschr auf die Anteile oder auf eine Rücklage nach §§ 6b oder 6c EStG zurückzuführen ist (s Tz 129).

Zum Gewerbeertrag iSd § 7 S 1 GewStG gehört weder das positive (Gewinn) noch das negative Ergebnis (Verlust) aus der Veräußerung der Anteile.

Beispiel:

Die T-KG bringt ihren Teilbetrieb in X-Stadt in die T-GmbH iRd Gründung ein. Die Kap-Ges führt die Bw des Teilbetriebs gem § 20 Abs 2 UmwStG fort. Es entsteht kein Gewinn bei der Pers-Ges, da der BW gem § 20 Abs 4 UmwStG als Veräußerungspreis gilt. Die als Gegenleistung erworbenen Anteile an der T-GmbH sind BV der Pers-Ges und gem § 20 Abs 4 S 1 UmwStG mit dem Bw des hingegebenen Teilbetriebs zu aktiviere...