Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.4.2 Körperschaft als Anteilseigner

Tz. 130

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Bleibt der Gewinn/Verlust aus der Veräußerung einbringungsgeborener Anteile oder der Gewinn iSd § 21 Abs 2 S 1 UmwStG bei der Ermittlung des kstlichen Einkommens gem § 8b Abs 2 S 1 KStG außer Ansatz (s Tz 121), gilt diese (sachliche) St-Befreiung auch für Zwecke der GewSt (s § 20 UmwStG [SEStEG] Tz 286). Von der St-Befreiung bei der KSt ausgenommen und daher auch zum Gewerbeertrag der Kö gehörig, ist der Teil des Gewinns, der auf eine Tw-Abschr entfällt, die nicht durch den Ansatz eines höheren Werts ausgeglichen worden ist (s § 8b Abs 2 S 2 KStG, nunmehr s § 8b Abs 2 S 4 KStG; zu der Frage der GewSt-Pflicht, wenn die Tw-Abschr den Gewerbeertrag wegen § 8 Nr 10 GewStG nicht gemindert hat s Tz 129).

Tz. 131

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Gehört der Gewinn aus einbringungsgeborenen Anteilen zum kstlichen Einkommen (weil § 8b Abs 2 KStG nicht zur Anwendung kommt, s Tz 121), wäre eine Erfassung bei der GewSt nicht sachgerecht, wenn der Einbringungsvorgang, aus dem die Anteile stammen, bei Aufdeckung stiller Reserven keine GewSt ausgelöst hätte. Nach § 2 Abs 2 GewStG gilt die Tätigkeit der Kap-Ges, der Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften und der VVaG stets und in vollem Umfang als Gew. Da die GewSt-Pflicht bei diesen Unternehmen nur an die Rechtsform geknüpft ist, zählen Gewinne aus der Veräußerung oder Einbringung von Betrieben oder Teilbetrieben zum Gewerbeertrag (ständige Rspr s Urt des BFH v 05.09.2001, BStBl II 2002, 155 mwNachw). Da mithin bei den in § 2 Abs 2 S 1 GewStG genannten Gesellschaften (insbes Kap-Ges) ein (Einbringungs-)Gewinn in den Fällen der (Teil-)Betriebseinbringung der GewSt unterliegen würde, rechnet auch der Gewinn aus den einbringungsgeborenen Anteilen, die an die Stelle des Sacheinlagegegenstands treten, regelmäßig zum Gewerbeertrag des AE iSd § 7 GewStG (es kommt zu einer latenten gewstlichen Verdoppelung der stillen Reserven, s Vor §§ 20–23 UmwStG (vor SEStEG) Tz 18). Eine Ausnahme sind einbringungsgeborene Anteile, die durch die Einbringung eines MU-(Teil-)Anteils erworben worden sind. Bei diesen Sachverhalten wäre bei unterstellter Aufdeckung aller stillen Reserven iRd Sacheinlage vor dem 01.01.2002 keine GewSt-Belastung eingetreten. Denn der Gewinn aus der Veräußerung der Beteiligung an einer Pers-Ges (MU-Anteil) gehört selbst bei den in § 2 Abs 2 S 1 GewStG genannten Gesellschaften nicht zum Gewerbeertrag (s § 20 UmwStG [vor SEStEG] Tz 242). Aus diesem Grund muss uE der Gewinn aus derartigen einbringungsgeborenen "(Alt-)Anteilen" gewstfrei bleiben (auch wenn die Gewinnrealisierung – zB durch Veräußerung – nach dem 01.01.2002 eintritt; glA s Füger/Rieger, DStR 2002, 933, 938; Benz, DB 2002, Beil 1, 23; R/ H/vL, § 27 UmwStG Rn 166; s Vfg der OFD Koblenz v 27.12.2004, DStR 2005, 194; aA s § 18 UmwStG [vor SEStEG] Rn 5). Für die Frage, ob unter Beachtung des Objekt-St-Charakters der GewSt ein VG aus einbringungsgeborenen Anteilen zum Gewerbeertrag rechnet, ist nämlich maßgebend, ob nach dem zum stlichen Übertragungsstichtag geltenden Recht ein Gewinn aus der Einbringung des MU-Anteils der GewSt unterlegen hätte. Daher kann die ab Erhebungszeitraum 2002 geltende Vorschrift des § 7 S 2 GewStG idF des UntStFG für die GewSt-Pfl des VG aus einbringungsgeborenen Anteilen, die aus "Alt-Einbringungen" herrühren, keine Auswirkung haben. Die Tatsache, dass der nicht der GewSt unterliegende VG aus einbringungsgeborenen Anteilen auch die ab 01.01.2002 entstandenen stillen Reserven umfasst, kann nicht zu einer anderen Auff führen. Dieser Effekt wird im Hinblick darauf, dass diese stillen Reserven jedenfalls bei der Pers-Ges, deren MU-Anteile eingebracht werden, gewstrechtlich verstrickt sind, von der Rspr – in allen Fällen der Einbringung in eine Kap-Ges – hingenommen (s Urt des BFH v 29.04.1982, BStBl II 1982, 738).

Mit Inkrafttreten des § 7 S 2 Nr 2 GewStG ab dem Erhebungszeitraum 2002 wird der Gewinn aus der Veräußerung/Einbringung des von einer Kap-Ges gehaltenen MU-Anteils der GewSt unterworfen. Gleiches gilt für die Veräußerung eines Teilanteils (s Patt in H/ H/ R, § 16 EStG Rn 288). Diese neue Rechtslage ab 2002führt jedoch uE nicht zu einer GewSt-Pflicht des Gewinns aus der Veräußerung von einbringungsgeborenen Anteilen, die durch die Einbringung von MU-(Teil-)Anteilen nach dem 31.12.2001 erworben worden sind. Die GewSt-Pflicht eines gedachten Einbringungsgewinns träfe nämlich nicht die den MU-( Teil-)Anteil einbringende Kap-Ges, sondern die Pers-Ges, an der die MU-Beteiligung besteht (hA s Förster, FR 2002, 649, 651; Brinkmann/Schmidtmann, DStR 2003, 93; s Schr des BMF v 28.04.2003, BStBl I 2003, 292 unter Rn 58). Da der Vorgang somit für den Einbringenden gewstlich unbeachtlich ist, muss uE auch der Gewinn aus der Veräußerung der einbringungsgeborenen Anteile ohne gewstliche Folgen für die einbringende Kap-Ges bleiben (s Tz 127; glA s Körner, INF 2004, 820; aA s Vfg der OFD Koblenz v 27.12.2004, DStR 2005, 194). Eine GewSt-Pflicht des VG aus einbringungsgeb...