Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.5 Auswirkungen des Einbringungsstichtags bei Einzelübertragung

Tz. 165a

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Mit Ablauf des Einbringungsstichtags (s Tz 159) gehen die WG des eingebrachten BV auf die Pers-Ges über (wie bei § 16 EStG). Es endet die stliche Zurechnung beim Einbringenden; gleichzeitig wird der (stliche) Erwerbszeitpunkt bei der Übernehmerin bestimmt. Nicht mit eingebrachte WG der Sachgesamtheit werden zum Einbringungsstichtag vom Einbringenden entnommen, da hier – auch ohne besondere Handlung des StPfl – die bisherige (Sonder-)BV-Zugehörigkeit entfällt (s UmwSt-Erl 2011 Rn 24.03 iVm 20.08). Anderes gilt nur, wenn die zurückbehaltenen WG im BV des Rest-Betriebs verbleiben (zB bei Teilbetriebseinbringung oder bei einbringenden Kap-Ges) oder ausdrücklich in ein anderes BV des Stpfl überführt/übertragen werden.

Zu weiteren Auswirkungen s Tz. 158.

Bringt eine natürliche Pers ihren Betrieb oder eine Kö ihren BgA oder wG ein, endet zum stlichen Einbringungsstichtag das Wj des übertragenen Betriebs; bei unterjähriger Einbringung entsteht ein Rumpf-Wj (zu L + F s Urt des BFH v 26.05.1994, BStBl II 1994, 891 und v 25.03.2004, BFH/NV 2004, 1247). Einer Zustimmung bedarf es nicht, da das Rumpf-Wj einbringungsbedingt (dh als Folge einer Betriebsveräußerung, s Tz 5) zustande kommt (ebenso s Fuhrmann, W/M, § 24 UmwStG Rn 1427).

Im Fall der Einbringung eines MU-Anteils endet mit Ablauf des Einbringungsstichtags die MU-Stellung des Einbringenden und beginnt die MU-Eigenschaft der übernehmenden Pers-Ges (wichtig bei Einbringung zum Jahreswechsel, s Tz 161; zB bei einem Einbringungsstichtag 01.01. eines Kj ist der Einbringende in diesem Feststellungsjahr noch MU und ihm ist in der Gewinnfeststellung ein Einbringungsergebnis – bei Bw-Einbringung ggf 0 EUR oder Einbringungsverlust – zuzurechnen, s Tz 141 und s § 20 UmwStG Tz 259). Wird eine MU-Beteiligung eingebracht, wechselt die MU-Stellung bereits vor dem zivilrechtlichen Vollzug der Anteilsabtretung, wenn die Übernehmerin eine auf den Erwerb des Gesellschaftsanteils gerichtete, rechtlich geschützte und nicht mehr entziehbare Position erworben hat, und MU-Risiko sowie MU-Initiative vollständig übergegangen sind. In diesem Fall geht nämlich vor der zivilrechtlichen Übertragung des Gesellschaftsanteils das wirtsch Eigentum iSd § 39 Abs 2 Nr 1 S 1 AO an dem MU-Anteil über, was auch für die Bestimmung des Einbringungsstichtags für Zwecke des § 24 UmwStG maßgebend ist (s Tz 159). Auch wenn der MU-Anteil stlich keine WG-Qualität hat, kann wirtsch Eigentum hieran durch unumkehrbare Verschaffung aller MU-Merkmale übertragen werden (ständige Rspr, zB s Urt des BFH v 20.09.2018, BStBl II 2019, 131; weitere Ausführungen s Kestler/Schoch, DStR 2019, 1489; s Prinz, DB 2019, 1345; s Möhrle/Dorn, Ubg 2020, 421).

Tz. 165b

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Die Einbringung nach § 24 Abs 1 UmwStG kann als Veräußerung von BV eine Nachversteuerung bei vorausgegangener Inanspruchnahme von fristbehaften St-Vergünstigungen zur Folge haben (s Tz 238–240). Da der Einbringungszeitpunkt nach den (allg) Grundsätzen der für § 16 EStG geltenden Veräußerungen bestimmt wird (s Tz 159), ist für die zeitliche Komponente einer Sperrfristverletzung der Stichtag der Einbringung maßgeblich (dies gilt auch für einen rückbezogenen Stichtag, s Tz 170).

Tz. 165c

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Bezogen auf den stlichen Einbringungsstichtag sind beim Einbringenden alle Gewinnermittlungsvorschriften (noch) zu beachten (dh auch Wertaufholungsverpflichtungen und Auflösung stfreier Rücklagen durch Zeitablauf, s Tz 115). Die Übernehmerin tritt mit Wirkung ab dem stlichen Übertragungsstichtag in die stliche Rechtsstellung des Einbringenden ein (s Tz 179ff). Dies bedeutet zB hinsichtlich einer Rücklage des § 6b Abs 3 EStG, dass diese von der Übernehmerin nur in der Weise fortzuführen ist, wie sie beim Einbringenden hätte fortgeführt werden können bzw. müssen. Fällt der Einbringungsstichtag mit dem Ende des Wj iSd § 6b Abs 3 S 5 EStG zusammen, geht die § 6b-Rücklage nicht auf die übernehmende Gesellschaft über. Der Einbringende hat diese zugunsten des lfd Gewinns aufzulösen und zu "verzinsen" (dies gilt ebenso bei einem rückbezogenen Einbringungsstichtag, s Urt des BFH v 29.05.2020, BFH/NV 2020, 1149 zu einem vergleichbaren Rechtsproblem).