Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 9.1.1.2 Zeiträume ab dem Inkrafttreten des SEStEG (VZ ab 2006)

Tz. 267

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

§ 27 Abs 8 KStG idF des SEStEG dehnt den Anwendungsbereich der Regelungen zum stlichen Einlagekto, der vorher nur unbeschr stpfl Kö umfasste, auf in einem anderen Mitgliedstaat der EU (nicht genannt sind EWR-Staaten) unbeschr stpfl Kö aus. Zur Erweiterung des Anwendungsbereichs auf Drittstaaten-Kap-Ges durch das JStG 2022 s Tz 277ff. Von materieller Bedeutung ist die Regelung für in D unbeschr stpfl AE dieser EU-ausl Kö, die die St-Freiheit der Einlagenrückgewähr nach § 20 Abs 1 Nr 1 S 3 EStG in Anspruch nehmen möchten. Sedemund (IStR 2010, 270, 272) weist zutr darauf hin, dass gem § 27 Abs 8 S 9 KStG bei bewusst unterlassener Antragstellung die Leistung der ausl Kö beim inl AE als Kap-Ertrag iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG zu versteuern ist. Entspr gilt bei verspäteter Antragstellung. Das kann ggf gestalterisch eingesetzt werden, um einen stlichen Verlustabzug in D effektiv zu nutzen, auch zur Vermeidung einer nach § 22 Abs 1 S 6 Nr 3 UmwStG st-schädlichen Einlagenrückgewähr bei sperrfristbehafteten Anteilen (s Stimpel, in R/H/N, 2. Aufl, § 27 KStG Rn 240). Nach uE zutr Auff von Stimpel (in R/H/N, 2. Aufl, § 27 KStG Rn 231) verringert sich bei Nichtstellung eines Antrags nach § 27 Abs 8 KStG auch nicht der Bestand des stlichen Einlagekto (s Tz 298).

Praktische Probleme können sich daraus ergeben, dass der zur Einleitung des Feststellungsverfahrens nach § 27 Abs 8 KStG erforderliche Antrag an das BZSt von der ausl Kö bzw Pers-Vereinigung zu stellen ist, während nur der inl AE der Ausl-Ges (wg der St-Freiheit der Einlagenrückgewähr) ein finanzielles Interesse an der Antragstellung hat. Steinhäuser (in FS Frotscher [2013] 597, 601) weist zutr darauf hin, dass es einem inl AE, der keinen beherrschenden Einfluss auf die ausl Kö bzw Pers-Vereinigung hat, in der Praxis häufig nicht gelingen wird, die fristgerechte Antragsstellung zu initiieren oder gar die Ausl-Ges zur Antragstellung zu verpflichten.

Tz. 268

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

§ 27 Abs 8 KStG idF des SEStEG erwähnte nicht die Einlagenrückgewähr durch eine in einem Drittstaat (außerhalb der EU und des EWR) ansässige Kö. Die Antwort auf die Frage, ob auf Rückzahlungen dieser Kö aus der Herabsetzung ihres Nennkap oder aus der Auflösung einer in der ausl Bil gebildeten Kap-Rücklage bei dem inl AE die Regelung des § 20 Abs 1 Nr 1 S 3 EStG (stfreie Einlagenrückgewähr) angewendet werden kann, war umstr.

Tz. 269

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Nach dem Wortlaut des § 27 Abs 8 KStG ist die früher nur für Leistungen einer unbeschr stpfl Kö mögliche stfreie Einlagerückzahlung ausdrücklich auf Leistungen von Kö ausgedehnt worden, die in einem anderen Mitgliedstaat der EU der unbeschr StPflicht unterliegen, wobei die FinVerw den Anwendungsbereich auf EWR-Kö erweitert hat (s Tz 277).

Nach urspr Verw-Auff (s FinMin NRW, Erl v 06.10.2011 – S 2836 – 17-V B 4) sollte § 27 Abs 8 KStG wegen der ausdrücklichen Beschränkung seines Anwendungsbereichs im Gesetzeswortlaut auf in Drittstaaten (außerhalb der EU und des EWR) unbeschr stpfl Kö keine Anwendung finden. Danach konnten nach Auff der Fin-Verw Leistungen einer in einem solchen Staat unbeschr stpfl Kö auf der Seite des inl AE nicht als stfreie Einlagenrückgewähr iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 3 EStG behandelt werden. Aus der amtl. Ges-Begr (s BT-Drs 16/2710, 31ff) ergibt sich, dass eine weltweite Ausdehnung der Regelung zur Einlagenrückgewähr nicht zu administrieren wäre. Andererseits heißt es in der Beschl-Empfehlung des BR (s BR-Drs 542/1/06, 3): "Bei Einlagenrückzahlungen von Kö aus Drittstaaten außerhalb der EU sollen die Rspr-Regeln ohnehin weiter angewendet werden". Bei dieser Aussage handelte es sich allerdings nur um einen Länderantrag und nicht um eine bundesweit abgestimmte Verw-Auff.

Tz. 270

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Im Fachschrifttum wurden unterschiedliche Auff vertreten. Während Berninghaus (in H/H/R, § 27 KStG Rn 160) und Benecke/Staats (IStR 2016, 893) die Verw-Auff stützen, lehnen Kümpel (in B/W, § 27 KStG Rn 175); Sedemund/Fischenich (BB 2008, 1656); Sedemund (IStR 2010, 270, 271, 274); Schönfeld (FR 2015, 156, 158; IStR 2017, 486); Rödder/Schumacher (DStR 2016, 1481, 1490); Stimpel (in R/H/N, 2. Aufl, § 27 KStG Rn 225); Endert (IStR 2017, 187; weiter in F/D, § 27 KStG Rn 283); Bauschatz (in Gosch, 4. Aufl, § 27 KStG Rn 136); und Binnewies/Stenert (GmbH-StB 2017, 189, 192) sie ab.

Nach Auff von Häberer (DStZ 2010, 840, 846) und Spilker/Peschke (DStR 2011, 385, 388) stellte die Nichteinbeziehung von in Drittstaaten ansässigen Kö in den Regelungsbereich des § 27 Abs 8 KStG einen Vorstoß gegen die in Art 63 Abs 1 AEUV geregelte Kap-Verkehrsfreiheit dar. Sievert/Sedemund/Seufer (DB 2011, 1606) sahen einen Verstoß gegen das Prinzip der Leistungsfähigkeit, weil iE bei Zugrundelegung der Verw-Auff Substanz statt Ertrag besteuert wird. Dazu s auch Peschke/Herrmann (IStR 2014, 371).

Tz. 271

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Wie bereits ausgeführt (s Tz 260), hat der BFH mit Urt v 27.04.2000 (BStBl II 1993, 189) zur...