Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 9.3.1 Tatbestandsvoraussetzungen (§ 8a Abs 6 S 2 KStG)

Tz. 513

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

Der S 1 des § 8a Abs 6 KStG ist nach § 8a Abs 6 S 2 KStG entspr anzuwenden, wenn die Kap-Beteiligung von einer der Kap-Ges nachgeordneten Pers-Ges erworben wird. Die Kap-Ges muss an der die Kap-Beteiligung erwerbenden Pers-Ges allein oder zusammen mit ihr nahe stehenden Personen iSd § 1 Abs 2 AStG unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 25% beteiligt sein (s Schr des BMF v 19.09.2006, BStBl I 2006, 559 Rn 32). Hinsichtlich der erforderlichen Mindestbeteiligung der Kap-Ges an der Pers-Ges, der Rechtsform und der Ansässigkeit der Pers-Ges gelten die Ausführungen in Tz 475 ff (s Tz 475 ff) entspr. Es kann sich auch um eine ausl Pers-Ges handeln (s Tz 478 und s Frotscher, in F/M, § 8a KStG Rn 198).

Thill/Puls (FR 2005, 609, 610) weisen uE zutr darauf hin, dass wenn mehrere Kap-Ges im Verhältnis zur Kap-Ges iSd § 8a Abs 6 S 2 KStG beteiligt sind, auf jede der Kap-Ges § 8a Abs 6 S 2 KStG anzuwenden ist.

Tz. 514

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

Die Frage, ob das FK zum Zweck des Erwerbs einer Kap-Beteiligung aufgenommen worden ist (§ 8a Abs 6 S 1 Nr 2 KStG), ist auf der Ebene der Pers-Ges zu prüfen (s Schr des BMF v 19.09.2006, BStBl I 2006, 559 Rn 28).

Fraglich erscheint, ob die Kap-Ges bereits im Zeitpunkt des Erwerbs der Kap-Beteiligung an der Pers-Ges beteiligt sein muss oder ob § 8a Abs 6 S 2 KStG auch dann anzuwenden ist, wenn die Kap-Ges die Pers-Ges-Beteiligung erst später erwirbt. Der erste Eindruck ist, dass eine Beteiligung der Kap-Ges im Zeitpunkt des Erwerbs vorhanden sein muss. GlA s Thill/Puls (FR 2005, 609, 610). Bei einer solchen Auslegung wäre die Vorschrift leicht umgehbar (s Dötsch/Pung, DB 2004, 91, 99). Der Gesetzeswortlaut enthält kein zeitliches Moment, so dass sich uE auch die Auff vertreten lässt, dass ein späterer Erwerb der Pers-Ges-Beteiligung ab diesem Zeitpunkt zu einer Anwendung des § 8a Abs 6 KStG führt. GlA s Holzaepfel/Köplin (in Erle/Sauter, Gesellschafter-Fremdfinanzierung, § 8a Rn 883), Kröner (in E & Y, § 8a KStG Rn 350) und die Fin-Verw (s Schr des BMF v 19.09.2006, BStBl I 2006, 559 Rn 32). Dies gilt jedoch nur für die von der Pers-Ges erworbenen und fremdfinanzierten Kap-Ges-Anteile. Nicht erfasst wird von § 8a Abs 6 S 2 KStG uE der Fall, dass der Pers-Ges-Anteil fremdfinanziert erworben wird. Wegen Einzelheiten s Tz 502. GlA s Thill/Puls (FR 2005, 609, 615). AA s Holzaepfel/Köplin (in Erle/Sauter, Gesellschafter-Fremdfinanzierung, § 8a Rn 867 ff) und die Fin-Verw (s Schr des BMF v 19.09.2006, BStBl I 2006, 559 Rn 31). Fraglich ist, welche Rechtsfolgen sich aus der Verw-Auff ergeben (s Thill/Puls, FR 2006, 962, 965). UE muss auf der Ebene der Pers-Ges eine Umqualifikation der FK-Vergütungen in vGA erfolgen, soweit diese auf im Gesellschaftsvermögen befindliche Anteile an Kap-Ges entfallen.

Tz. 515

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

Entspr Anwendung des § 8a Abs 6 S 1 KStG bedeutet uE weiterhin, dass FK-Geber und Veräußerer im Verhältnis zu der an der Pers-Ges beteiligten Kap-Ges die Voraussetzungen des § 8a Abs 6 S 1 Nr 2 KStG erfüllen müssen. GlA s Thill/Puls (FR 2005, 609, 612); Dörr/Geibel/Geißelemeier (NWB F 4, 5121, 5130) und die Fin-Verw (s Schr des BMF v 19.09.2006, BStBl I 2006, 559 Rn 28 und 32). Zu der identischen Problematik iRd § 8a Abs 5 KStG s Tz 481.

Beispiel:

§ 8a Abs 6 S 2 und 3 KStG führt zur Anwendung des § 8a KStG.

Fraglich erscheint, ob § 8a Abs 6 KStG auch dann noch einschlägig ist, wenn im vorstehenden Beispiel die M-GmbH das FK der T1-GmbH überlässt und diese dann den Betrag der A-GmbH & Co KG als EK weitergibt. Selbst wenn man das im Grundsatz bejaht, dürfte der Nachweis, dass das FK zum Zweck des Erwerbs der Beteiligung aufgenommen wurde, von der Fin-Verw kaum zu erbringen sein. Holzaepfel/Köplin (in Erle/Sauter, Gesellschafter-Fremdfinanzierung, § 8a Rn 860 ff) bejahen wohl grds die Anwendung des § 8a Abs 6 S 2 KStG auf diesen Fall. UE spricht hiergegen der Wortlaut des § 8a Abs 6 S 3 KStG, der eine Kap-Überlassung an die Kap-Ges fingiert. Diese Fiktion kann aber nur in den Fällen greifen, in denen auch die Pers-Ges FK-Nehmerin ist. Die Fin-Verw (s Schr des BMF v 19.09.2006, BStBl I 2006, 559 Rn 30) bejaht in diesem Fall wegen eines mittelbaren Anteilserwerbs einen Anwendungsfall des § 8a Abs 6 S 2 KStG, soweit ein Gesamtplan vorliegt. Zustimmend s Frotscher (in F/M, § 8a KStG Rn 198a). UE gelten die in der Tz 502 geäußerten Bedenken auch hier. Thill/Puls (FR 2005, 609, 614, DK 2006, 738, 746 und FR 2006, 962, 964), Kröner (in E & Y, § 8a KStG Rn 352) und Prinz zu Hohenlohe/Rautenstrauch/Adrian (GmbHR 2006, 178, 182) lehnen die Anwendung des § 8a Abs 6 S 2 KStG in diesem Fall ab. GlA vorbehaltlich des § 42 Abs 1 AO s Gosch (in Gosch, KStG, § 8a Rn 341) und Grotherr (IWB Gr 4 F 3, 503, 519).Wegen der übrigen Tatbestandsmerkmale gelten die Ausführungen in Tz 499 ff entspr (s Tz 499 ff).