Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 9.4 Anwendung des § 20 Abs 5 EStG auf verdeckte Gewinnausschüttungen und auf Ausgleichszahlungen iSd § 304 AktG?

Tz. 220

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Wichmann (GmbHR 1995, 426) weist auf ein Problem hin, das sich bei der Anwendung des § 20 Abs 2a (heute: Abs 5) EStG in den Fällen der vGA ergibt.

§ 20 Abs 5 EStG enthält die Legaldefinition des AE und regelt, wem die Eink aus KapV stlich zuzurechnen sind. Die AE-Definition des § 20 Abs 5 S 2 EStG bezieht sich nach ihrem Wortlaut auf Kap-Erträge nach § 20 Abs 1 Nr 1 EStG. Die Nr 1 des § 20 Abs 1 EStG umfasst neben den oGA auch die vGA. Der Wortlaut des § 20 Abs 5 EStG spricht mithin dafür, dass hier der AE-Begriff mit genereller Wirkung definiert ist.

Deshalb will Wichmann (aaO, 431 ff) den § 20 Abs 2a (heute: Abs 5) EStG auch auf vGA anwenden. Insbes bei den nicht von der Gesellschafterversammlung genehmigten vGA gerät er jedoch zwangsläufig in das kaum zu lösende Problem hinein, dass er zwecks Zurechnung der Eink dasjenige Kriterium bei der vGA sucht, das dem in § 20 Abs 2a (heute: Abs 5) S 2 EStG genannten Gewinnverwendungsbeschl entspr. Problematisch wird die Zurechnung des Kap-Ertrags aus der vGA bei diesem Lösungsansatz insbes bei Noch-nicht- und bei Nicht-mehr-Gesellschaftern.

Der Wortlaut des § 20 Abs 5 EStG schießt uE in diesem Punkt über das Regelungsziel hinaus. Nach ihrer Entstehungsgeschichte wollte diese Vorschrift die vorstehend (s Tz 105–107) dargestellte Diskussion über die stliche Zuordnung von mitveräußerten oder zurückbehaltenen (noch nicht entstandenen) Dividendenansprüchen beenden. Dabei ging es nur um offene, nie um verdeckte Ausschüttungen.

UE lässt sich der Anwendungsbereich des § 20 Abs 5 EStG aber auch von seinem Wortlaut her auf die Fälle der oGA reduzieren. GlA s Schuck (DStR 1996, 371), Klein (NWB 1999 F 4, 4347) und sch (Anm zum Urt des BFH v 19.08.1999, DStR 1999, 1853). Dazu auch s GStB, 7/1996, 1. Wenn § 20 Abs 5 S 2 EStG vom "Gewinnverteilungsbeschl" spricht, bedeutet das uE, dass die Regelung nur dort Bedeutung hat, wo ein Gewinnverteilungsbeschl gefasst wird, also bei der oGA (einschl der Vorabausschüttung). UE geben es weder der Wortlaut noch der Sinn der Vorschrift her, den § 20 Abs 5 EStG auch auf die vGA anzuwenden, bei der es einen in § 20 Abs 5 EStG gemeinten formalen Gewinnverteilungsbeschl nicht gibt. AA s Buge, in H/ H/R, § 20 EStG Rn 600, der im Falle von vGA auf die Entstehung der Forderung, in der sich die zu Einnahmen iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG führende GA manifestiert, abstellt.

Bei der vGA bleibt es dabei, dass der Vorteil dem begünstigten Gesellschafter als Kap-Ertrag zuzurechnen ist. Wenn die Vorteilszuwendung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, ist auch eine vGA an einen Noch-nicht-Gesellschafter oder an einen Nicht-mehr-Gesellschafter möglich (s Tz 71, 101 und 114). Ein den Fällen, die zur Neufassung des § 20 Abs 2 S 1 Nr 2 Buchst a und Abs 2a (heute: Abs 5) EStG geführt haben (Veräußerung oder Zurückbehalt eines noch nicht entstandenen Dividendenanspruchs), vergleichbarer Fall ist bei der vGA nur schwer vorstellbar.

Tz. 221

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Wegen der Frage, ob § 20 Abs 5 EStG auch auf Az iSd § 304 AktG anzuwenden ist, die eine OG für ein abgelaufenes Wj noch an außenstehende Minderheitsgesellschafter leistet, obwohl diese ihre Anteile vor Entstehung des Anspruchs auf Az veräußert haben, s § 16 KStG Tz 53 ff, insbes s § 16 KStG Tz 56.