Torsten Werner, Lukas Gläßer
Ausgewählte Literaturhinweise:
Dötsch/Pung, StSenkG: Die Änderungen bei der KSt und bei der AE-Besteuerung, DB 34/2000, Beil 10;
Neu/Neumann/Neumayer, St-Optimierung nach der UntStRef, Sonderheft EStB/GmbH-StB 2000. Kußmaul/Hilmer, St-Belastungsreduktion bei GA im Jahre 2008 durch das URefG 2008, GmbHR 2007, 1021;
Schiffers, UntStRef 2008 – Erstmalige Anwendung des abgesenkten KSt-Satzes bei vom Kj abw Wj, DStZ 2007, 567.
1 Entwicklung des Körperschaftsteuertarifs; systematische Stellung des § 23 KStG
1.1 Der Körperschaftsteuertarif vor dem Halbeinkünfteverfahren
Tz. 1
Stand: EL 101 – ET: 03/2021
Im früheren Recht gab es unterschiedliche St-Sätze für den thesaurierten und für den ausgeschütteten Teil des zvE. Vor der UntStRef spielte D wegen seiner unterschiedlichen KSt-Sätze für thesaurierte und für ausgeschüttete Gewinne im internationalen Vergleich eine Sonderrolle. In nahezu allen bedeutenden Industriestaaten ist ein einheitlicher KSt-Satz üblich.
Übersicht über die Entwicklung der St-Sätze
1.2 Der Körperschaftsteuertarif im Halb- bzw im Teileinkünfteverfahren
1.2.1 Absenkung des Körperschaftsteuersatzes
Tz. 2
Stand: EL 101 – ET: 03/2021
Vorrangiges Ziel der UntStRef in 2000 war die Absenkung der St-Sätze in D, um die dt Wirtschaft im internationalen Vergleich wettbewerbsfähiger zu machen. Mit der Absenkung des KSt-Satzes von früher 40 % auf zunächst 25 % wechselte D im internationalen Vergleich von einem Hoch-St-Land zu einem Staat mit günstigen Unternehmens-St-Sätzen. Selbst bei Einbeziehung der zusätzlichen GewSt-Belastung (Gesamtbelastung KSt und GewSt durchschnittlich 38,65 %) belegte D nach der Umsetzung der damaligen Reform einen Platz im Mittelfeld der bedeutenden Industriestaaten.
Da aber insbes sämtliche Industriestaaten seit Jahren mit einem früher in dieser Ausprägung nicht gekannten St-Dumping-Wettbewerb um die Neuansiedlung von Unternehmen werben bzw deren Abwanderung in das st-günstigere Ausl verhindern wollen, wiederholte sich bereits wenige Jahre später die frühere Situation, dh D musste mit Wirkung ab dem VZ 2008 seinen KSt-Satz nochmals deutlich nach unten, nämlich auf 15 %, korrigieren, um nicht erneut als Hoch-St-Land dazustehen. Gleichzeitig wurde die GewSt-Messzahl von 5 % auf 3,5 % reduziert. Bei Einbeziehung des SolZ und einer GewSt liegt die Gesamt-ErtragsSt-Belastung einer Kö zwischen 26,3 % (GewSt-Hebesatz = 300 %) und 33,3 % (GewSt-Hebesatz =500 %). Nach Auff des Ges-Gebers sollte diese St-Belastung innerhalb der EU auf durchschnittlichem Niveau liegen (s BT-Drs 16/4841, 31).
Der KSt-Satz beträgt mit Wirkung ab dem VZ 2008, unabhängig davon, ob die Kö ihren Gewinn thesauriert oder zu einer GA verwendet, 15 %. Bei einem vom Kj abw Wj greift der abgesenkte KSt-Satz wegen § 7 Abs 4 S 2 KStG (s § 7 KStG Tz 41 ff) bereits für das Ergebnis des abw Wj 2007/2008. Weiter s Schiffers (DStZ 2007, 567) und s Kußmaul/Hilmer (GmbHR 2007, 1021). Im Falle einer Liquidation ist der am Ende des Abwicklungszeitraums geltende St-Satz maßgebend (s BFH-Urt v 18.09.2007, BStBl II 2008, 319). Hierzu s § 11 KStG Tz 62.
Das KStG kennt grds nur einen St-Satz und unterscheidet damit nicht zwischen Thesaurierung und GA.
1.2.2 Einheitlicher Steuersatz bei Thesaurierung und Ausschüttung; systembedingte Begünstigung der Thesaurierung
Tz. 3
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Wie bereits erwähnt, gibt es im Halb- bzw Teileink-Verfahren – anders als früher – keine unterschiedlichen KSt-Sätze mehr für den thesaurierten und für den ausgeschütteten Teil des zvE. Der einheitliche KSt-Satz beträgt ab dem VZ 2008 15 % des zvE. Wegen spezialges geregelter Sonder-St-Sätze s Tz 12.
IRd UntStRef 2000 hat der Ges-Geber den früheren umstrittenen Sonder-St-Satz für beschr KSt-Pflichtige aufgegeben.
Damit gilt die Vorschrift des § 23 KStG einheitlich sowohl für die gem § 1 KStG unbeschr als auch für die nach § 2 beschr stpfl Kö (s Tz 10).
Tz. 4
Stand: EL 101 – ET: 03/2021
Trotz des Einheits-St-Satzes begünstigt das geltende Recht systembedingt die Gewinnthesaurierung und bringt damit in diesem Punkt eine völlige Umkehr des früheren Ges-Konzepts mit sich. Während im Anrechnungsverfahren die GA stlich begünstigt war, ist jetzt die Gewinnthesaurierung günstiger. Im Halb- bzw Teileink-Verfahren führt nämlich eine GA an natürliche Pers als AE, nicht zur stlichen Entlastung, sondern im Regelfall zu einer Zusatzbelastung, weil zur 15%igen KSt-Vorbelastung die Besteuerung des AE nach dem Halb- bzw Teileink-Verfahren bzw ab dem VZ 2009 ggf durch die AbgeltungSt hinzutritt.
Tz. 5
Stand: EL 101 – ET: 03/2021
Rechtssystematisch hat die Besteuerung der Kö – anders als früher – keine Verbindung mit der Besteuerung der GA auf der Ebene des AE; die bei der ausschüttenden Kö anfallende KSt wird nicht mehr auf die ESt (bzw KSt) des AE angerechnet.
Obwohl die KSt – auch wirtsch gesehen – keine Vorauszahlung auf die St-Schuld des AE ist, wird die KSt-Belastung doch durch die im Ausschüttungsfall vom AE nach dem Halb- bzw Teileink-Verfahren zu entrichtende ESt komplettiert, deren Höhe durch die pers Progressionssituation des AE bestimmt wird, bzw ab dem VZ 2009 ggf durch die AbgeltungSt..
1.2.3 Bis 2006: Ggf Minderung und/oder Erhöhung der Körperschaftsteuer und Nachsteuer
Tz. 6
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vorläufig frei
Tz. 7
Stand: EL 101 – ET: 03/2021
Durch die Systemumstellung von der bis zum VZ 2006 geltenden ausschüttungsabhängigen KSt-Minderung bzw -Erhöhung auf eine ratierliche Auszahlung des restlichen KSt-Guthabens (s § 37 Abs 5 KStG, dazu s § 3...