Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, KStG Buchungsfehler

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Hat die Fehlbeurteilung eines Geschäftsvorfalls dazu geführt, dass der Kö BA zugeordnet wurden, die unter normalen Umständen vom Gesellschafter zu übernehmen waren, so liegt darin keine vGA. Die durch den Irrtum ausgelösten Vermögensverschiebungen sind innerhalb der St-Bil zu korrigieren. Soweit Kosten der Gesellschafter durch die Kö übernommen werden, sind ggf entspr Ausgleichsansprüche der Kö gegenüber dem Gesellschafter auszuweisen; s § 8 Abs 3 KStG Teil E "Ansprüche" und s Urt des BFH v 24.03.1998 (BFH/NV 1998, 1374). Sofern die Kö auf diese Ansprüche nicht ausdrücklich verzichtet, ist bei der Kö noch keine Vermögens- und Einkommensminderung eingetreten, die als vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG zu korrigieren wäre. Dazu s auch § 8 Abs 3 Teil C Tz 720j.

Beispiel:

An der X-GmbH sind A und B jeweils zu 50 % beteiligt. A und B erwerben jeweils die ideelle Grundstückshälfte an einem Grundstück, welches die X-GmbH im Folgenden betrieblich nutzt. Der St-Berater ist irrtümlich davon ausgegangen, die X-GmbH habe das Grundstück erworben. Er hat deshalb das Grundstück und die diesem Grundstück zuzuordnenden Belastungen in der Buchführung der X-GmbH erfasst. Einige Zeit später stellt sich bei der X-GmbH die Fehlbeurteilung heraus.

Lösung:

Das Grundstück ist zum verfahrensrechtlich frühestmöglichen Zeitpunkt nach den Grundsätzen der Bil-Berichtigung auszubuchen. Soweit Kosten der Gesellschafter von der X-GmbH getragen wurden, sind entspr Ersatzansprüche gegen die Gesellschafter zu aktivieren. Demzufolge ist bei der X-GmbH keine Vermögensminderung eingetreten, die zur Annahme einer vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG führen könnte. Nur der Verzicht der X-GmbH auf diesen Ersatzanspruch kann vGA sein; s Urt des BFH v 13.11.1996 (BFH/NV 1997, 355). Wird eine entspr Forderung von der X-GmbH tats nicht aktiviert, so ist die St-Bil als solche zu berichtigen; s Urt des BFH v 18.12.1996 (BFH/NV 1997, 237). Ein Verzicht der X- GmbH auf die Geltendmachung dieses Anspruchs kann darin nicht automatisch gesehen werden. Im Übrigen s § 8 Abs 3 KStG Teil E "Ansprüche".

Unterlässt es ein St-Berater irrtümlich, das Verrechnungskto des Ges-GF einer von ihm betreuten Kap-Ges zu verzinsen, führt dies nicht zur Annahme einer vGA; s Urt des FG Sa v 21.05.2001 (EFG 2001, 1233). Zu den subjektiven Voraussetzungen für eine Bilanzberichtigung im Zeitpunkt der Bil-Erstellung s Urt des BFH v 23.01.2008 (BStBl II 2008, 669).

Lässt es eine GmbH dagegen zu, dass eine Versicherungsentschädigung für einen Brandschaden an dem Geschäftsgebäude auf ein Privatkto ihres alleinigen Ges-GF überwiesen wird, handelt es sich insoweit nicht um eine Fehlbuchung, sondern um eine vGA; s Urt des BFH v 22.10.2003 (BFH/NV 2004, 667); s § 8 Abs 3 KStG Teil E "Schadensersatz". Der BFH hat dabei ua darauf abgestellt, dass es sich bei dem zu beurteilenden Schaden nicht um einen innerbetrieblichen, sondern um einen außerbetrieblichen Schaden handelt, der durch das Gesellschaftsverhältnis des Ges-GF mit veranlasst ist und deshalb Ausschüttungscharakter hat. Eine bilanzielle Neutralisierung dieser Schadenszufügung im Wege der Bil-Berichtigung durch Einbuchung einer schuldrechtlichen Ersatzforderung gegen den Ges-GF kommt insoweit nicht in Betracht. Die gesellschaftsrechtlich veranlasste verhinderte Vermögensmehrung kann nicht durch einen solchen Ersatzanspruch rückgängig gemacht werden. Vielmehr stellt die Erfüllung des Ersatzanspruchs das Gegenstück zur Ausschüttung dar und wird als verdeckte Einlage behandelt.

Ein nicht erkannter Buchungsfehler kann auch dazu führen, dass ein Rechtsgeschäft zwischen Kap-Ges und ihrem beherrschendem Ges-GF als nicht hinreichend vom Gesellschaftsverhältnis abgegrenzt anzusehen ist, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter GF den Buchungsfehler bei sorgsamer Durchsicht der Bil hätte bemerken müssen; s Urt des BFH v 13.06.2006 (BStBl II 2006, 928). In dem Urt-Fall wurde eine Erhöhung der Versorgungszusage für den Ges-GF nicht durch entspr Erhöhung der Pensionsrückstellung nachvollzogen. Dieser Buchungsfehler hätte dem Ges-GF nach Auff des BFH insbes deshalb auffallen müssen, weil die nur geringfügige Erhöhung der Pensionsrückstellung mit einer Aufstockung der Versorgungsbezüge um ca 50 % nicht in Einklang stehen konnte und zudem die Rückstellung nur seine eigene Zusage betraf. Auch wenn dieser Buchungsfehler vom St-Berater verursacht wurde, so verlangt die Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften GF, die vom St-Berater vorbereiteten Erklärungen und Unterlagen zumindest auf offensichtlich fehlerhafte oder erläuterungsbedürftige Positionen hin durchzusehen. Der Umstand, dass der Ges-GF dies unterlassen hat, rechtfertigt die Annahme, dass das maßgebliche Organ der Kap-Ges die Erhöhungsabrede der Versorgungszusage nicht in ausreichender Weise beachtet hat. Der BFH hat deshalb auf eine nicht hinreichende Beachtung und damit auf eine mangelnde Durchführung der getroffenen Entsch geschlossen. Damit stellt sich der unterlaufene Buchungsfehl...