Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / [Ohne Titel]

Tz. 200

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Nach § 17 Abs 1 S 1 EStG ist die Veräußerung von Anteilen an einer Kap-Ges nur dann stpfl, wenn der Veräußerer – oder sein Rechtsvorgänger (s § 17 Abs 1 S 4 EStG) – zu irgend einem Zeitpunkt innerhalb der letzten fünf Jahre vor der Veräußerung iSd § 17 EStG, dh zu mind 1 % (vor Inkrafttreten des StSenkG: zu mind 10 %; bis VZ 1998: zu mehr als 25 %) an der Kap-Ges beteiligt war. Wie lange diese Beteiligung iSd § 17 EStG währte, spielt keine Rolle. Es reicht ein Tag (s Urt des BFH v 11.12.2012, BStBl II 2013, 372; v 10.12.1969, BStBl II 1970, 310; v 05.10.1976, BStBl II 1977, 198 und v 07.07.1992, BStBl II 1993, 331) und sogar eine juristische Sekunde, soweit an der Beteiligung auch wirtsch Eigentum besteht (s Tz 65 und s Tz 182).

Unmaßgeblich ist, ob der Veräußerer auch im Veräußerungszeitpunkt noch iSd § 17 EStG beteiligt ist. Herzig/Förster (DB 1997, 594) bezeichnen diese Wirkung des § 17 EStG als nachwirkende St-Verhaftung.

Sinn der Fünfjahresgrenze ist es, die Umgehung der Vorschrift durch mehrere hintereinandergeschaltete Teilveräußerungen zu vermeiden.

Tz. 201

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Die St-Pflicht nach § 17 EStG setzt nicht voraus, dass der AE gerade mit den veräußerten Anteilen innerhalb der letzten fünf Jahre iSd § 17 EStG beteiligt war, dh § 17 EStG regelt nicht eine objektbezogene Besteuerung. Ebenfalls hierzu s Tz 181 ff; s Tz 216; s Tz 250 ff.

Crezelius (DB 2003, 230) geht davon aus, dass die Anwendung des § 17 Abs 1 EStG nur gerechtfertigt ist, wenn der AE eine Position innehat, die der eines MU vergleichbar ist. Ist ein AE nur kurzfristig und ohne materiell-rechtliche Berechtigung beteiligt, fehlt sE die Eingriffslegitimation des § 17 Abs 1 EStG. UE ist aus den bereits angeführten Gründen (s Tz 20 ff und s Tz 26 ff) eine Anwendung des § 17 Abs 1 EStG auch dann gerechtfertigt, wenn die von Crezelius dargestellten Voraussetzungen nicht vorliegen. Dass eine Besteuerung nach § 17 EStG auch dann gerechtfertigt ist, wenn der AE nicht eine Position innehat, die der eines MU vergleichbar ist, ergibt sich uE auch aus den Beschl des BVerfG v 07.07.2010 (BStBl II 2011, 86; s Tz 212), in denen das BVerfG hinsichtlich der Absenkung der Beteiligungsgrenze auf 10 % verfassungsrechtliche Bedenken nicht äußert, da der Gesetzgeber nicht gehindert ist, Gewinne aus jeder Veräußerung von Gegenständen des PV zu besteuern. GlA s Förster (DB 2011, 259, 263).

Wegen der Frage, ob bei der Absenkung der Beteiligungsgrenze von 25 % auf 10 % ab dem VZ 1999 und von 10 % auf 1 % ab Inkrafttreten des StSenkG für die Prüfung des Haltens einer Beteiligung iSd § 17 EStG innerhalb der letzten fünf Jahre auf die alte oder die neue Beteiligungsgrenze abzustellen ist, s Tz 212 ff.

Tz. 202

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Für die Fristberechnung gilt § 108 AO iVm den §§ 187–193 BGB. Anfang und Ende der Fünfjahresfrist richten sich jeweils nach dem Zeitpunkt der Übertragung des wirtsch Eigentums (s Tz 65 und s Tz 189) und nicht nach dem Zeitpunkt des schuldrechtlichen Rechtsgeschäfts. Im Einzelnen hierzu s Rapp (in L/B/P, § 17 EStG, Rn 92) und s Weber-Grellet (in Schmidt, 32. Aufl, § 17 EStG, Rn 74). Weiter s Urt des BFH v 17.02.2004 (BStBl II 2004, 651, 652) und s H 17 Abs 2 "Fünfjahreszeitraum" EStH 2012.

Wird ein wirtsch einheitliches Anschaffungs- oder Veräußerungsgeschäft in mehrere Teilgeschäfte zerlegt, um die stpfl Veräußerung einer nach § 17 EStG stverhafteten Beteiligung zu vermeiden, können diese Einzelgeschäfte stlich uU gem § 42 AO zu einem einheitlichen Geschäft zusammenzufassen sein. Allein darin jedoch, dass der AE seine zunächst nach § 17 EStG stverhaftete Beteiligung durch eine Teilveräußerung auf eine nicht nach § 17 EStG stverhaftete Beteiligung reduziert und diesen Restbesitz nach Ablauf der Fünfjahresfrist (stfrei) veräußert, dürfte eine Umgehung iSd § 42 AO nicht zu erblicken sein (ebenso hierzu s Urt des FG Köln v 09.06.1999, EFG 1999, 1288 und s Vogt, DStR 1999, 1596, 1600). Es muss dafür hinzukommen, dass die Teilveräußerungen – wirtsch gesehen – als einheitlicher Vorgang beurteilt werden können. Ebenso bei der Aufsplittung einer zunächst nach § 17 EStG stverhafteten Beteiligung durch Schenkung und Veräußerung durch die Beschenkten außerhalb der Fünfjahresfrist (so auch s Rapp in L/B/P, § 17 EStG, Rn 96 und 166). Etwas anderes kann unter Hinw auf das Urt des BFH v 27.01.1977 (BStBl II 1977, 754) und Herzig/Förster (DB 1997, 594, 595) sowie Vogt (DStR 1999, 1596, 1600) für den Fall gelten, in dem der Veräußerer innerhalb der Fünfjahresfrist ein bindendes Verkaufsangebot abgibt und gleichzeitig die Erwerbspflicht des künftigen Käufers vertraglich begründet wird. Zu beachten ist, dass in einem solchen Fall ggf bereits bei Abschluss der Doppeloption von einem Übergang des wirtsch Eigentums auszugehen ist (s Tz 65). Nach Ansicht des BFH (s Urt des BFH v 14.06.2005, DStRE 2006, 117) ist eine Veräußerung zwischen Ehegatten nach § 42 AO nicht anzuerkennen, wenn eine Weiterveräußerung von vornherei...